Основы формирования финансовой отчетности

Теоретико-методологические подходы к формированию финансовой отчетности изложены в МСФО 1 «Представление финансовой отчетности». МСФО 1 определяет комплект финансовой отчетности, раскрывает назначение, содержание, порядок формирования и представления публикуемых отчетов.

Формы отчетности должны давать структурированное представление о финансовом положении, операциях и результатах деятельности компании. Финансовая отчетность должна раскрывать информацию об активах, обязательствах, капитале, доходах, расходах и финансовых результатах отчитывающейся компании. Указанная информация может быть доведена до сведения заинтересованных пользователей путем публикации полного комплекта бухгалтерской отчетности, который по МСФО 1 включает:

• бухгалтерский баланс;

• отчет о прибылях и убытках;

• отчет об изменениях капитала;

• отчет о движении денежных средств;

• примечания к финансовой отчетности.

Этот комплект отчетности МСФО 1 рекомендует дополнять информацией, разъясняющей динамику показателей отчетности, а также различными отчетами.

Заголовок отчета, составленного по МСФО, должен содержать следующую информацию:

• название отчитывающейся компании;

• название публикуемого отчета;

• дату, на которую (или период, за который) представлена отчетность;

• единицу измерения денежных величин.

Из МСФО 1 следует, что финансовая отчетность должна представляться как минимум ежегодно. Некоторые компании отчитываются за 52-недельный период, что допускается. Удобство такого подхода состоит в том, что отчетный период всегда заканчивается в конце недели.

В исключительных случаях период, за который представляется отчетность, может быть продолжительнее или короче, чем год. Это может иметь место, например, при приобретении одной компанией другой компании с иной отчетной датой. В этом случае в примечаниях к финансовой отчетности необходимо указать причину использования периода, отличающегося от одного года, а также факт того, что сравнительные суммы несопоставимы.

В соответствии со стандартом компания может иметь собственную отчетную дату и связанный с этой датой отчетный период.

Перечень и содержание форм, входящих в состав финансовой отчетности по МСФО, во многом соответствуют перечню и содержанию форм отчетности, составленной по РПБУ, что служит результатом целенаправленного сближения российской финансовой отчетности с правилами МСФО.

Вместе с тем сохраняются и некоторые различия:

• по МСФО 1 все формы отчетности являются основными и требуются в обязательном порядке. В соответствии с РПБУ отчет об изменениях капитала и отчет о движении денежных средств рассматриваются лишь в качестве пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

• в соответствии с МСФО отчетный период, как правило, равен календарному году, причем на составлении промежуточной отчетности не настаивается. Российские организации обязаны представлять отчетность, составленную по итогам работы за внутри годовые периоды — квартал, полугодие. При этом отчетные даты по РПБУ жестко регламентированы и возможность их изменения отсутствует.

МСФО 1 определяет требования к структуре и минимальному набору показателей финансовых отчетов. Ответственность за подготовку и представление финансовой отчетности несет руководство компании (совет директоров) и (или) другой руководящий орган.

Баланс

МСФО 1 определяет общие правила составления бухгалтерского баланса. Важнейшими среди них являются:

• запрет на зачет активов и обязательств: в финансовой отчетности необходимо обеспечить раздельное признание активов и обязательств, доходов и расходов. Исключения возможны в тех случаях, когда взаимозачет требуется (или допускается) МСФО;

• обеспечение сопоставимости публикуемой информации: по всем показателям, содержащимся в финансовой отчетности, необходимо привести сопоставимую информацию. Если это требование соблюсти не удается, в пояснениях к финансовой отчетности факт такового и причины его возникновения подлежат дополнительному раскрытию.

МСФО 1 не выдвигает жестких требований к форме баланса. В указанном стандарте не регламентирован окончательный перечень статей баланса, но определен минимально необходимый их состав. В бухгалтерском балансе как минимум должны присутствовать следующие статьи:

• основные средства;

• нематериальные активы;

• финансовые активы;

• инвестиции, учтенные по методу участия;

• торговая и иная дебиторская задолженность;

• денежные средства и их эквиваленты и др.;

• запасы;

• торговая и иная кредиторская задолженность;

• налоговые обязательства и требования;

• резервы;

• долгосрочные обязательства, включающие выплату процентов;

• доля меньшинства;

• размещенный капитал и резервы.

Перечисленные статьи бухгалтерского баланса в МСФО 1 называются линейными. По решению составителей финансовой отчетности указанный перечень линейных статей может быть расширен. МСФО 1 рекомендует при решении вопроса о представлении дополнительных линейных статей принимать во внимание характер и существенность активов.

Предварительно определим некоторые понятия.

Торговая дебиторская задолженность — задолженность покупателей перед компанией; выделяется в самостоятельную линейную статью лишь в случае, когда займы или дебиторская задолженность переданы компанией с целью их последующей переуступки в ближайшее время.

Инвестиции, учтенные по методу долевого участия, — активы, инвестированные в другие компании с целью получения будущих экономических выгод.

Под денежными средствами понимают деньги в кассе и депозиты до востребования. Эквиваленты денежных средств включают краткосрочные (не более трех месяцев до даты погашения) высоколиквидные инвестиции, которые легко обратить в денежные средства.

Торговая и иная кредиторская задолженность — часть обязательств компании, возникших в результате договорных отношений, которые требуют уплаты денежных средств или передачи иных активов компании другим компаниям.

Доля меньшинства — часть акционерного капитала дочерних компаний, не принадлежащая материнской компании. Эта статья появляется лишь в консолидированном бухгалтерском балансе. МСФО требуют отражать долю меньшинства отдельно от обязательств и капитала материнской компании.

Помимо статьи «Доля меньшинства» в консолидированном балансе, как правило, появляется статья «Гудвилл» (или «Деловая репутация»).

Гудвилл означает превышение величины инвестиций материнской компании в дочернее предприятие над стоимостью чистых активов последнего. Эта линейная статья появляется при покупке материнской компанией дочерней.

Размещенный капитал и резервы включают:

1) акционерный капитал, представляющий собой номинальную или объявленную стоимость обыкновенных и привилегированных акций;

2) эмиссионный доход— определяется как разница между номинальной ценой акции и фактически полученной суммой за выпущенные акции;

3) резервы переоценки и резервы, созданные за счет нераспределенной прибыли;

4) нераспределенную прибыль — прибыль, которая может распределяться между собственниками компании (например, в виде дивидендов).

Помимо информации, содержащейся непосредственно в балансе, МСФО требуют более детального ее представления. Степень подобной детализации определяется компанией. Так, линейные статьи в зависимости от вида деятельности компании могут разбиваться на подклассы с представлением соответствующей информации в балансе.

Раскрываемые в балансе статьи активов и обязательств группируются в зависимости от срока, подразделяясь на краткосрочные и долгосрочные. Для решения вопроса о принадлежности актива или обязательства к той или иной категории стандартом вводится понятие операционного цикла. Операционный цикл — это интервал времени между приобретением активов для переработки и их обращением в денежные средства. Если обычный операционный цикл не может быть четко идентифицирован, его продолжительность предполагается равной 12 месяцам.

Краткосрочные (оборотные) активы — это активы, удовлетворяющие одному из следующих условий: их предполагается реализовать или держать для продажи или использования в нормальных условиях операционного цикла компании; они содержатся в коммерческих целях и предполагаются к реализации в течение 12 месяцев с отчетной даты; они являются активами в виде денежных средств или их эквивалентов, не имея временных ограничений на их использование.

Остальные активы идентифицируются как долгосрочные (внеоборотные).

Краткосрочные обязательства - это задолженность компании, которую предполагается погасить путем либо использования оборотных активов, либо создания новых краткосрочных обязательств.

К долгосрочным обязательствам относятся все виды задолженности, которые компания не предполагает погасить в течение одного операционного цикла.

Рис. 3. Классификация статей баланса по временному признаку

Рис. 4. Сравнение отдельных статей бухгалтерского баланса, составленного по правилам МСФО и РПБУ