Формирование неполной себестоимости

Этот вариант учета затрат предполагает разделение всех затрат за отчетный период на производственные, обусловленные протеканием производственного процесса, и периодические, связанные более с длительностью отчетного периода.

Прямые производственные затраты собираются по дебету счетов 20 и 23, косвенные производственные расходы – по дебету счета 25 с кредита счетов учета производственных и финансовых ресурсов. В конце отчетного периода в расчет себестоимости продукции включаются прямые и косвенные производственные затраты:

Д 20 К 10, 70, 69.

Д 20 К 23, 25.

Д 43 К 20.

Всякое распределение и перераспределение косвенных расходов, искажая себестоимость, затрудняют принятие управленческих решений. Поэтому возник учет затрат без распределения и перераспределения косвенных расходов. Отсюда следует вывод о том, что всякое распределение и тем более перераспределение должны быть отброшены как необоснованные. Так возник подход к учету затрат без их распределения и перераспределения. Теоретическим обоснованием такого подхода было утверждение, что прямые расходы падают на изделия, накладные возникают за определенный период, поэтому первые капитализируются и фиксируются как расходы только после реализации изделий, вторые – сразу, уже по мере возникновения, списываются на расходы отчетного периода. Классическим примером такого подхода стал метод директ–кост.

Однако решающим преимуществом директ–коста по сравнению с традиционной калькуляцией было то, что если фирма устанавливает цены на уровне полной себестоимости плюс прибыль, то администрация может отклонить предложение заказчика с ценой ниже себестоимости. Однако если у предприятия имеются неиспользованные производственные мощности и оно все равно несет определенные общие затраты, то такой заказ может быть принят, и его выполнение снизит потери предприятия и тем самым повысит доход. Таким образом, отпускная цена может быть снижена до величины прямой себестоимости, и контрибуция составит размер, в границах которого и происходит варьирование продажной цены.

На основании практики и литературных источников можно выделить 3 основных метода формирования неполной себестоимости:

1. Неполная себестоимость (российский вариант);

2. Директ–кост;

3. Ограниченная себестоимость.

Неполная себестоимость (российский вариант) формируется на основе производственных затрат:

- переменных прямых материальных затрат;

- переменных прямых трудовых затрат;

- переменных косвенных производственных затрат;

- постоянных косвенных производственных затрат.

Себестоимость по методу Директ–коста формируется на основе переменных затрат:

- переменных прямых материальных затрат;

- переменных прямых трудовых затрат;

- переменных косвенных производственных затрат;

- переменных накладных (управленческих и коммерческих) затрат.

Ограниченная себестоимость формируется на основе прямых затрат:

- переменных прямых материальных затрат;

- переменных прямых трудовых затрат.

Достоинства неполной (ограниченной) себестоимости заключаются в следующем:

1. Позволяет установить связь между затратами и объемом производства, что в дальнейшем используется при расчете критического объема реализации;

2. Используется для обоснования краткосрочных управленческих решений по оптимизации производственной программы, ценообразования, принятия дополнительных заказов, решений типа: покупать или производить;

3. Способствует упрощению нормирования, планирования, учета и контроля затрат (управлению затратами).

При управлении затратами переменные издержки контролируются как доля в объеме деятельности, а постоянные – как абсолютная величина, а не как доля от продаж. Отклонение от правил требует, прежде всего, объяснения, а не осуждения или одобрения.

Недостатки неполной (ограниченной) себестоимости –это:

1. Недостаток внимания уделяемого постоянным затратам, и опасность инерции в принятии долгосрочных решений;

2. Условность деления затрат на постоянные и переменные;

3. Нецелесообразность применения при существенных колебаниях объемов производства и реализации.

Обеспечение учета затрат по обычным видам деятельности с группировкой по экономическим элементам предусмотрено ПБУ10/99:

- материальные затраты;

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация;

- прочие затраты.

В целях формирования необходимой информации для выявления фактических затрат на изготовление и продажу отдельных видов продукции, определения фактической себестоимости выпуска готового продукта, единицы изделия и пр., а также в целях планирования (прогнозирования) затраты группируются по статьям затрат (калькуляционным статьям затрат). В основе группировки затрат на производство по статьям (калькуляционным статьям) должна быть экономическая однородность затрат по их целевому назначению (место возникновения, носитель затрат – конкретный вид (группа продукции, работ, услуг) и прочего.

В проекте методических указаний рекомендуется следующая группировка статей затрат:

- сырье и материалы;

- покупные комплектующие изделий, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций;

- возвратные отходы (вычитаются);

- топливо и энергия на технологические цели;

- затраты на оплату труда работников, непосредственно участвующих в процессе производства продукции, выполнении работ, оказании услуг;

- отчисления на социальные нужды;

- расходы на подготовку и освоение производства;

- общепроизводственные расходы;

- общехозяйственные расходы;

- потери от брака;

- прочие производственные расходы;

- расходы на продажу.

Предприятия с учетом особенностей технологического процесса и организации производства в соответствующей отрасли и удельного веса тех или иных расходов в себестоимости продукции могут расширять перечень статей или не включать те или иные рекомендуемые статьи в определяемый предприятием их перечень.

Статьи прямых материальных затрат и затрат на оплату труда по своему составу, как правило, включают ту их часть, которая может быть включена в затраты на производство отдельных видов продукции прямым путем, не прибегая к косвенным методам распределения.

В статью «Сырье и материалы» включаются затраты на сырье и материалы, которые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, а также затраты на вспомогательные материалы, которые используются в процессе изготовления данного изделия для обеспечения нормального технологического процесса. В случае, когда затраты на вспомогательные материалы имеют большой удельный вес в затратах на производство продукции, они могут выделяться в отдельную статью «Вспомогательные материалы».

Стоимость приобретенных в порядке производственной кооперации покупных изделий и полуфабрикатов, используемых на комплектование продукции данной организации или подвергающихся дополнительной обработке в данной организации для получения готовой продукции (изделий), при выделении самостоятельной статьи «Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций» в статью «Сырье и материалы» не включается.

Из затрат на сырье и материалы исключается стоимость возвратных отходов, которая может быть выделена по статье «Возвратные отходы (вычитаются)». Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и другие виды материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции (выполнения работ, оказания услуг), утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными затратами (понижением выхода продукции) или неиспользуемые по прямому назначению.

Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:

- по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если отходы могут быть использованы для основного производства или вспомогательного производства, но с повышенными затратами (пониженным выходом готовой продукции);

- по текущей рыночной стоимости, если отходы продаются на сторону.

В статью «Топливо и энергия на технологические цели» включаются затраты на все виды топлива и энергии, непосредственно расходуемые в технологическом процессе производства продукции (как приобретенных, так и выработанных самой организацией). Например, топливо для плавильных агрегатов, домен, мартеновских печей, для нагрева металла в прокатных, кузнечно-штамповых, прессовых и других цехах.

Затраты на топливо и энергию, связанные с приведением в действие станков, прессов и других машин и оборудования, включаются, как правило, в статью «Затраты на содержание и эксплуатацию оборудования» или иную статью учета указанных затрат (общепроизводственные расходы и пр.).

Затраты на топливо и энергию для отопления зданий и сооружений, внутреннее и наружное освещение, другие хозяйственные нужды включаются в статьи учета общепроизводственных, общехозяйственных затрат в зависимости от направления использования топлива и энергии.

Затраты на топливо, потребляемое транспортом (паровозами, тепловозами, электровозами, автомобилями и др.), отражаются в составе затрат по эксплуатации транспорта.

По статье «Затраты на оплату труда» учитываются затраты на оплату труда работников организации, физических лиц, работающих по договорам гражданско-правового характера и работа которых связана с участием непосредственно в производстве продукции, а также другие выплаты работникам, предусмотренные действующим трудовым законодательством, коллективными договорами, локальными нормативными актами организации и обусловленные выполнением работниками своих обязанностей.

В статью «Отчисления на социальные нужды» включаются суммы единого социального налога, обязательных отчислений по установленным законодательством РФ нормам в связи с обязательными социальным страхованием работников, их пенсионным обеспечением и медицинским страхованием.

В статью «Расходы на подготовку и освоение производства» включаются:

- затраты на подготовку и освоение новых организаций, производств, цехов и агрегатов, учтенные с начала текущей деятельности организации, цеха или использования новых агрегатов в текущей деятельности организации (пусковые расходы);

- затраты на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологических процессов;

- затраты на освоение природных ресурсов, работы подготовительного характера на разрабатываемых месторождениях в добывающей промышленности;

- другие единовременные затраты.

К расходам на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологических процессов, подлежащих включению в затраты на производство продукции (работ, услуг) в порядке в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02, относятся затраты на проектирование и конструирование, а также на разработку технологического процесса изготовления нового изделия, на перестановку и переналадку оборудования, а также стоимость изделия, используемого в качестве образца.

Примерный перечень расходов на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологических процессов включает:

- стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций и физических лиц (в т. ч. индивидуальных предпринимателей), используемых при выполнении указанных работ;

- затраты на оплату труда работников, непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору;

- отчисления на социальные нужды (в т. ч. единый социальный налог);

- стоимость оборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований;

- амортизацию объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении указанных работ;

- затраты на содержание оборудования, установок и иных объектов основных средств, используемых при выполнении указанных работ;

- прочие затраты, непосредственно связанные с выполнением указанных работ, включая затраты по проведению испытаний.

Расходы на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологических процессов учитываются особо в качестве вложений во внеоборотные активы. В статью «Расходы на подготовку и освоение производства» указанные расходы включаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов от выполнения работ в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг).

Срок списания указанных затрат устанавливается организацией самостоятельно, исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов осуществленных работ, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), но не более 5 лет. При этом указанный срок полезного использования не может превышать срок деятельности организации.

Списание затрат производится одним из следующих способов:

- линейным способом;

- способом списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Списание расходов по научно-исследовательским, опытно-конструк-торским и технологическим работам линейным способом осуществляется равномерно в течение принятого срока.

Затраты на подготовительные (эксплуатационные горноподготовительные) работы на разрабатываемых месторождениях в добывающей промышленности учитываются в составе расходов будущих периодов и включаются в расходы на подготовку и освоение производства текущего периода по мере погашения в течение, как правило, срока использования горных выработок.

При выделении в учете статьи «Общепроизводственные расходы» в нее включаются затраты по обслуживанию основных и вспомогательных производств организации: затраты по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; амортизационные отчисления и затраты на ремонт основных средств, используемых в производстве продукции; стоимость и затраты на ремонт иного имущества; затраты на отопление, освещение и содержание помещений; арендная плата за помещения, машины, оборудование и другое, используемые в производстве; оплата труда работников, занятых обслуживанием производства; затраты на мероприятия по охране труда, другие затраты, связанные с управлением и обслуживанием производства. В состав фактических расходов общепроизводственного характера включаются потери от простоев, потери от порчи материальных ценностей в цехах (подразделениях), другие непроизводительные расходы.

В статью «Общехозяйственные расходы» подлежат включению затраты, связанные с управлением организацией в целом (если организацией не принято решение о формировании затрат на управление в организации вне зависимости от уровня управления по отдельной статье учета). В нее включаются затраты на оплату труда работников, выполняющих функции управления организацией в целом (организация производства, его обслуживания, планирования, учета, контроля, надзора и пр.); затраты на материально-техническое и транспортное обслуживание и обеспечение иных нормальных условий осуществления управленческого процесса (амортизационные отчисления и затраты на содержание используемого для управленческих целей транспорта, затраты на выплату компенсаций работникам за использование личных автомобилей для служебных поездок; амортизационные отчисления и расходы по содержанию и обслуживанию зданий, помещений, сооружений, оборудования, технических средств управления (вычислительных центров, узлов связи, средств сигнализации и пр.), инвентаря и т. п., предназначенных для обеспечения процесса управления; затраты на служебные командировки, связанные с деятельностью организации, включая расходы по оформлению заграничных паспортов и других выездных документов); затраты, связанные с оказываемыми организации услугами связи и другими услугами, необходимыми для выполнения функций управления (консультационными, информационными, юридическими, нотариальными, аудиторскими и пр.); затраты по приему и обслуживанию представителей других организаций (включая иностранные) при проведении переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества, приему и обслуживанию участников, прибывающих на заседания совета (правления) и ревизионной комиссии организации; затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров, с набором рабочей силы и пр.).

При включении в перечень статей расходов статьи «Потери от брака» в нее включаются фактические потери организации от брака. В случае, если указанная самостоятельная статья организацией не выделяется, при возникновении этих потерь они показываются по соответствующим статьям расходов.

Браком в производстве считаются изделия, полуфабрикаты, детали, узлы, работы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по своему прямому назначению или могут быть использованы лишь после исправления.

В статью «Прочие производственные расходы» включаются другие затраты, не относящиеся ни к одной из указанных выше статей затрат. В частности, в эту статью включаются затраты организации на гарантийное обслуживание продукции, на которую установлен гарантийный срок службы, связанные с обеспечением нормальной эксплуатации изделий у потребителя в пределах установленного гарантийного срока (инструктаж, техническое обслуживание, наладка, проверка правильности использования изделия и пр.).

В статью «Расходы на продажу» в организациях, изготавливающих продукцию, выполняющих работы, оказывающих услуги, подлежат включению затраты организации на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям; на рекламу; на представительские расходы и иные аналогичные затраты.