Бюджетирование, его значение в управленческом учете

Под бюджетированием в управленческом учете понимается процесс планирования.

Бюджет, как правило, рассматривается в качестве финансового плана действий, иначе говоря, — прогноз будущих финансовых операций. Бюджет представляет собой количественное выражение плана, обычно показывает планируемую величину дохода, которая должна быть достигнута, расходы, которые должны быть понесены в течение этого периода, и капитал, который необходимо привлечь для достижения поставленной цели.

Структура бюджета зависит от того, что является предметом составления его бюджета, от размера организации, квалификации и опыта лиц, разрабатывающих бюджет. Бюджет не имеет стандартизованных форм, которые следует строго соблюдать.

Бюджет должен представлять информацию в ясной и доступной для пользователя форме. Бюджет может не содержать одновременно данные о доходах и расходах. Например, в бюджете закупок планируются данные о расходах сырья или полуфабрикатов. Бюджет может быть подготовлен в любых единицах измерения как в стоимостном, так и в натуральном выражении: в часах, единицах продукции.

Подготовка бюджета начинается с формулирования его названия и установления периода, на который он составляется. Форму представления бюджета выбирает разработчик. Информация, содержащаяся в бюджете, должна быть точной, определенной и иметь значение для получателя.

Бюджеты формируются как в целом для организации, так и для ее подразделений, что позволяет скоординировать их действия. Разрабатывает бюджеты управленческая бухгалтерия совместно с руководителями центров ответственности, процесс разработки идет снизу. Процесс составления бюджета называется бюджетным циклом, который состоит из следующих этапов:

1) планирование деятельности структурных подразделений и организации в целом;

2) определение показателей, которые будут использоваться при оценке деятельности организации;

3) обсуждение возможных изменений в планах, связанных с новой ситуацией;

4) корректировка планов с учетом предложенных поправок.

В зависимости от поставленных задач различают общие (генеральные) и частные, гибкие и статистические бюджеты.

Общий (генеральный) бюджет представляет собой скоординированный (по всем подразделениям) план работы организации в целом.

Цель общего бюджета состоит в объединении и суммировании планов подразделений организации, называемых частными бюджетами.

Операционный (текущий, периодический) бюджет показывает прогнозируемые объемы продаж и производства, которые трансформируются в количественные оценки доходов и расходов для каждого подразделения организации. Операционный бюджет включает в себя бюджетный отчет о прибылях и убытках, который в свою очередь формируется на основе таких бюджетов, как бюджет продаж, производственный бюджет, бюджет закупки (использования) материалов, бюджет трудовых затрат и бюджеты различных расходов.

Составление операционного бюджета начинается с разработки бюджета продаж. Объем реализации определяет высшее руководство организации, которое формирует «свое» решение в процессе консультаций с управляющим отделом сбыта. На основе бюджета продаж, составляют бюджеты производства и себестоимости реализованной продукции. Составление бюджета предполагает планирование не только денежных потоков, но и потребностей в ресурсах в натуральном выражении. Конечной целью работы над операционным бюджетом является разработка плана прибылей и убытков.

Бюджет продаж. Планирование продаж зависит не только от производственных возможностей, но и от возможностей сбыта на рынке.

При составлении бюджета продаж необходимо учитывать влияние следующих факторов: деятельность конкурентов, стабильность поставщиков и покупателей, результативность рекламы, сезонные колебания спроса, деловая политика, общее состояние экономики, (наличие ограничений со стороны государства. В бюджете продаж отражаются следующие показатели: виды продаваемой продукции, их количество, цена за единицу и сумма, на которую планируется осуществить продажу. Подготовка бюджета продаж является отправной точкой во всем процессе составления общего бюджета, так как объем продаж и его товарная структура характеризуют уровень деятельности организации.

Производственный бюджет. После установления планируемого объема продаж в натуральном выражении можно определить количество единиц продукции или услуг, которые необходимо произвести для выполнения бюджета реализации и поддержания запасов готовой продукции на запланированном уровне.

Объем производства в натуральных единицах рассчитывают следующим образом:

Бюджет производства - Бюджет продаж + Прогнозируемый запас готовой продукции на конец года - Запас готовой продукции на начало периода.

Для определения общих затрат на производство необходимо рассчитать себестоимость единицы продукции, складывающуюся из материальных, трудовых затрат и накладных расходов. Поэтому следующий этап подготовки генерального бюджета - составление частных бюджетов: бюджета использования материалов, бюджета трудовых затрат, бюджета накладных расходов.

Бюджет закупки (использования) материалов. В этом бюджете определяются сроки закупки и количество сырья, материалов, полуфабрикатов, которые необходимо приобрести для выполнения производственных заданий. При планировании закупок материалов на начало и на конец планируемого периода для расчета расхода материалов в натуральных единицах необходимо знать:

1) запасы материалов на начало отчетного периода;

2) потребность в материалах для выполнения производственного бюджета (определяются производственным бюджетом).

Количество материалов, необходимых для обеспечения плановых показателей производства, рассчитывают следующим образом:

Материалы, необходимые для производства запланированного объема продукции - Запасы материалов на начало периода.

Умножая количество единиц материалов на их закупочную оценку, получают бюджет закупки материалов.

Бюджет трудовых затрат. Этот бюджет определяет необходимое рабочее время в часах, требуемое для выполнения запланированного объема производства, и рассчитывается так:

Количество единиц продукции (работ, услуг) х Норма затрат труда в часах на единицу.

В денежном выражении трудовые затраты исчисляют следующим

образом:

Необходимое рабочее время х Различные часовые ставки оплаты труда.

Бюджет общепроизводственных расходов. Этот бюджет представляет собой подробный план предполагаемых производственных расходов, которые в момент совершения не могут быть сразу включены в себестоимость конкретного носителя затрат: затраты на содержание и эксплуатацию оборудования, амортизация основных средств общеотраслевого назначения.

Этот бюджет имеет две цели:

1) объединить все бюджеты общепроизводственных расходов, разработанные менеджерами по производству и его обслуживанию;

2) собрать данные для исчисления нормативов общепроизводственных расходов на предстоящий учетный год.

Бюджет себестоимости реализованной продукции. В основе составления этого бюджета лежит формула расчета:

Себестоимость реализованной продукции = Запас готовой продукции на начало периода + Себестоимость произведенной за планируемый период продукции - Запас готовой продукции на конец периода.

В свою очередь себестоимость произведенной за планируемый период продукции слагается из материальных, трудовых затрат и общепроизводственных расходов. К моменту составления бюджета себестоимости реализованной продукции все данные уже имеются.

Бюджет коммерческих расходов. Этот бюджет представляет собой подробный план расходов, связанных со сбытом продукции в будущем периоде. За разработку и исполнение бюджета коммерческих расходов несет ответственность отдел продаж.

Бюджет административных расходов. В нем представлен план текущих операционных расходов, отличных от расходов, непосредственно связанных с производством и сбытом продукции, но необходимых для поддержания деятельности организации в целом в будущем периоде. В основном это постоянные затраты. Разработка такого бюджета необходима для целей контроля этих расходов и получения информации для подготовки бюджета денежных средств.

План прибылей и убытков. Составление операционного бюджета завершается разработкой плана прибыли и убытков. На основе подготовленных текущих бюджетов формируют прогноз прибылей и убытков, который в общем виде выглядит следующим образом:

Выручка от реализации продукции - Себестоимость реализованной продукции = Валовая прибыль - Операционные (административные, коммерческие) расходы = Прибыль от основной деятельности.

Финансовый бюджет представляет собой план предполагаемых источников финансовых средств и направления их использования.

Финансовый бюджет составляется с использованием данных плана прибылей и убытков, бюджета капитальных вложений и прогноза движения денежных средств.

Бюджет денежных средств представляет собой план поступления -денежных средств и платежей на будущий период. В процессе подготовки общего бюджета бюджет денежных средств разрабатывают после того, как все операционные бюджеты и план прибылей и убытков уже завершены. В бюджете денежных средств суммируются все потоки средств как результат планируемых операций на всех стадиях формирования общего бюджета. В целом этот бюджет отражает ожидаемое конечное сальдо на счете денежных средств и финансовое положение каждого месяца, для которого его разрабатывают. Следовательно, могут быть запланированы периоды наименьшего и наибольшего наличия денежных средств. Большое сальдо на счете денежных средств свидетельствует о том, что средства использованы с наименьшей эффективностью. Низкое сальдо означает, что организация не в состоянии расплатиться по своим текущим обязательствам. Поэтому необходимо тщательное планирование денежных средств.

Смета денежных средств состоит из двух частей:

1) ожидаемые поступления средств. Для их определения используют информацию из бюджета продаж, данные о продаже в кредит за наличные, продаже акций, активов, возможные займы;

2) ожидаемые платежи. Эти данные берут из различных операционных бюджетов: затраты на материалы и рабочую силу, затраты на приобретение и оплату услуг, немедленная оплата или отсрочка платежа, использование средств на оплату оборудования, погашение займов и кредитов.

С помощью бюджета денежных средств достигают двух целей:

1) получают конечное сальдо на счете денежных средств, которое необходимо для завершения прогнозного бухгалтерского баланса;

2) выявляют периоды излишка финансовых ресурсов или их нехватки, что важно для управления финансовыми ресурсами.

При подготовке бюджета денежных средств особое внимание следует уделять времени фактических поступлений средств или платежей, а не времени исполнения хозяйственных операций. Некоторые статьи затрат (например, амортизация) не требуют расхода денежных средств.

Прогнозный бухгалтерский учет. Последним этапом в процессе подготовки общего бюджета является разработка прогноза финансового положения или прогнозного бухгалтерского баланса для организации в целом, предполагая, что запланированная деятельность будет действительно иметь место. Данные всех бюджетов используются для этих прогнозов. Протезный бухгалтерский баланс является конечным продуктом всего процесса составления бюджета. Именно на этом этапе руководство организации должно вынести решение о принятии предлагаемого генерального бюджета или изменить его.

Генеральный бюджет показывает руководству, как его планы скажутся на финансовом положении организации. В процессе обсуждения проекта генерального бюджета может быть изменена кредитная политика организации в отношении покупателей; введена скидка за быструю оплату счета или изменены условия предоставления отсрочки платежа.

Первый вариант генерального бюджета редко оказывается окончательным. После корректировки планов действий организации в целом и ее структурных подразделений вносят изменения в генеральный бюджет и вновь анализируют влияние планов организации на ее финансовое состояние. В этом смысле процессы планирования и составления бюджета сливаются в один процесс управления.

Статический бюджет — это бюджет, рассчитанный на конкретный уровень деловой активности организации, т.е. в статическом бюджете доходы и расходы планируют исходя только из одного уровня организации. Все бюджеты, входящие в генеральный бюджет, являются статическими, так как доходы и затраты организации прогнозируют в составных частях генерального бюджета в зависимости от определенного запланированного уровня реализации.

Сравнение статического бюджета с фактически достигнутыми результатами проводится вне зависимости от достигнутого объема реализации. Этот уровень анализа отклонений от плана считается нулевым. Возможности более детального анализа деятельности организации статический бюджет не предоставляет. В этих целях используют гибкий бюджет.

Гибкий бюджет — это бюджет, который формируют не для конкретного уровня деловой активности, а для определенного его диапазона. Таким бюджетом предусматривается несколько альтернативных вариантов объема реализации. В гибком бюджете учитываются изменения затрат в связи с изменением уровня реализации. Этот бюджет представляет собой динамическую базу для сравнения достигнутых результатов с запланированными показателями.

В основе составления гибкого бюджета лежит разделение затрат на переменные и постоянные. В статическом бюджете затраты планируют, а в гибком бюджете их рассчитывают.

Для переменных затрат определяют норму в расчете на единицу продукции, т.е. исчисляют размер удельных переменных затрат. На основе этих норм в гибком бюджете определяют общую сумму переменных затрат в зависимости от уровня реализации. Поскольку постоянные затраты не зависят от объемов производства и реализации, их сумма остается неизменной как для статического, так и для гибкого бюджета. Анализ отклонений фактических затрат от бюджетных проводится на четырех уровнях.

Па нулевом уровне сравнивают показатели фактических результатов деятельности организации с генеральным статическим бюджетом и выявляют положительные и отрицательные отклонения.

На первом уровне выявляют причины отклонений фактического значения прибыли от запланированного в бюджете. Возможны две таких причины:

1) изменение в объеме реализации, которое определяется путем сравнения показателей двух бюджетов: статического и гибкого. Гибкий учет включает в себя данные о доходах и затратах, скорректированные с учетом фактического объема реализации. Статический бюджет, напротив, содержит данные о доходах и затратах, исчисленные исходя из запланированного объема реализации. В обоих бюджетах используют одинаковый размер затрат на единицу реализованной продукции. Следовательно, различия между этими бюджетами вызваны исключительно различиями в объемах реализации;

2) изменение обшей суммы затрат.

На втором уровне рассчитывают отклонения по цене ресурсов, которые показывают отличия фактической цены приобретения ресурсов от стандартной.

На третьем уровне рассчитывают отклонения по объему использованных ресурсов.