Проверка закрытия кредитных договоров в неденежной форме

Необходимость такой проверки может возникнуть в том случае, если в проверяемом банке имели место случаи закрытия кредитных договоров на основании договора об отступном, договора новации, путем зачета и т.п. В банковской практике такие операции нередки, так как они не противоречат ГК РФ, в то же время отражение подобных операций в учете действующими нор­мативными актами ЦБ РФ не урегулировано. Все это порождает определенные сложности при осуществлении проверки подобных операций.

В ходе аудита могут выполняться следующие проверки операций закрытия кредитного договора путем отступного; новации; зачета.

При этом проверяемый банк может оказаться и в роли банка-кредитора (по клиентским кредитам или МБК), и в роли банка-заемщика (только по МБК). В связи с этим рассмотрим осуще­ствление проверок и в том, и в другом случае.

При осуществлении проверки операций закрытия кредитного договора путем отступного следует руководствоваться нормами ГК РФ (ст. 409). Отступное является одним из оснований прекращения обязательств между сторонами. При подписании соглашения о предоставлении отступного обязательство по кредитному договору прекращается путем передачи имущества банка-должника банку-кредитору. При этом меняется суть кредитного договора: в обмен на денежные средства в собственность банка-кредитора передаются товарно-материальные ценности.

Следует проверить, что в том случае, когда для погашения кредита и процентов по нему банком-должником в качестве отступного передается имущество, например основные средства (здание, незавершенное строительство, оборудование, транспортные средства и др.), то банк-кредитор должен отразить факт получения этих объектов на внебалансовых счетах, на которых ве­дется учет источников финансирования капитальных вложений, а при недостаточности или отсутствии этих источников отразить как затраты на капитальные вложения, произведенные сверх имеющихся ресурсов. Стоимость передаваемого имущества может быть эквивалентна общей сумме долга, а может быть отлична от нее. Как правило, в соглашении оговаривается стоимость имуще­ства (включая НДС), равная по величине общей сумме долга.

Процедура проверки в банке-заемщике сводится к следующему. При подписании соглашения о предоставлении отступного должны выполняться проводки, отражающие закрытие кредитного договора и возникновение новых обязательств: с дебета счета 70209 по статье 29419 списывается сумма возмещения расходов банка-кредитора по получению исполнения, счета 70201 по статье 21202 - сумма процентов за пользование просроченным кредитом, счета 31802 - сумма просроченных процентов и счета 31702 - сумма просроченного кредита, которые относятся в кре­дит счета 47422 “Обязательства банка по прочим операциям”. При этом следует проверить, что сумма просроченных процентов включается в расходы того отчетного периода, в котором была совершена операция отступного.

При проверке следует убедиться, что передача основных средств банку-кредитору осуществлялась согласно акту приемки-передачи и передаваемое имущество было списано с баланса в общеустановленном порядке, т. е. объект имущества списан с кредита счета, где он учитывался до передачи, в дебет счета 61201 (или 61202) “Реализация (выбытие) имущества банка”, а начисленный по нему износ - в кредит этого счета. Если передаваемый объект основных средств в прошлом подвергался переоценке и фонд переоценки не был капитализирован, то следует проверить, выполнена ли в учете проводка, связанная со списанием этого фонда с дебета счета 10601 “Прирост стоимости имущества при переоценке” в кредит счета 61201 (или 61202).

На следующем этапе проверки следует проконтролировать правильность определения финансового результата, возникшего в связи с выбытием основных средств, переданных по соглашению об отступном. Для этого сумма обязательств банка-должника списывается с дебета счета 47422 “Обязательства банка по прочим операциям” в кредит счета 61201 (или 61202) “Реализация имущества банка”.

Поскольку полученная сумма рассматривается для целей определения финансового результата как выручка от реализации основных средств, то от этой суммы должен быть исчислен НДС и списан на расчеты с бюджетом как НДС, полученный при реализации основных средств. Следовательно, надо проверить, списана ли банком сумма НДС, содержащегося в общей сумме дол­га, с дебета счета 61201 (или 61202) в кредит счета 60301 “Расчеты с бюджетом по налогам”.

Есть еще один момент, на который следует обратить внимание при проверке: как правило, банки приходуют основные средства по цене приобретения, включая НДС, который списывают на затраты банка через начисленный износ. Таким образом, к зачету может быть принята сумма НДС, “недосписанная” через амортизацию до момента передачи основных средств по договору об отступном (при соблюдении общих условий зачета).

" Если общая сумма долга по кредитному договору превышает остаточную стоимость передаваемого имущества, то оставшаяся после списания НДС величина превышения суммы долга над остаточной стоимостью передаваемого объекта должна быть отнесена на доходы банка.

Следует иметь в виду, что если общая сумма долга по кредитному договору тождественна остаточной стоимости передаваемого объекта, включая НДС, то при отсутствии фонда переоценки по данному объекту сальдо счета 61202 (61201) будет нулевым, в противном случае - кредитовым, равным величине этого фонда, но эта величина не является объектом налогообложения ни НДС, ни налогом на прибыль.

При проверке такого варианта, когда общая сумма долга меньше остаточной стоимости передаваемого объекта, следует убедиться, что финансовый результат операции убыточен и поэтому списан на расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (Инструкция ГНС РФ № 62, п. 2.4). Кроме того, следует проверить, исчислена ли в этом случае