Материал «Б» К

3 950.4 (4) < -

" > (2) 3 000

583.3

Рисунок 8.2 - Схема учета операций процесса снабжения запасами

Как свидетельствует информация в счетах, все задачи, поставленные перед бухгалтерским] учетом операций процесса снабжения, решены:

- объем заготовленных материалов но покупным ценам составил 26 750 грн. (оборот ш| Д счета 201 «Сырье и материалы»);

- на весь объем заготовленных материалов ТЗР равны 3 000 грн. (оборот по Д счета] 289 «Транспортно-заготовительные расходы»);

- фактическая себестоимость заготовленных запасов равна 29 750 грн. (26 750 + 3 ООО) грн. (оборот по Д счета 201 «Сырье и материалы» плюс оборот по Д счета 289 «Транс­портно-заготовительные расходы»);

- величина запасов на конец месяца по фактической себестоимости на предприятии со­ставляет 32 928, 3 грн. (сальдо по Д счета 201 «Сырье и материалы» 30 111, 6 грн. плюс сальдо по Д счета 289 «Транспортно-заготовительные расходы» 2 816, 7 грн.);

- задолженность перед поставщиками у предприятия нет (сальдо на счете 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» равно нулю).

8.2. Учет операций процесса производства

Процесс производства представляет соединение трех основных составляющих - труда, предметов труда и средств труда. Использование различных ресурсов и возникновение обяза­тельств, приводит к образованию расходов. Целью процесса производства является изготов­ление продукции, выполнение работ (услуг), для передачи их покупателям и заказчикам.

Задачи Процесс производства характеризуется величиной затрат

бухгалтерского учета ^{на произвол}-^ство' себестоимостью производимой продукции в процесса производства нежм и по видам, а также величиной обязательств по оплате

труда и социальным взносам и платежам (обязательное госу­дарственное пенсионное страхование, социальное страхова­ние, страхование на случай безработицы и другим). Исходя из цели процесса производства, при организации бухгалтерского учета на предприятии ставятся задачи получения информации от­носительно:

- общей величины расходов на производство продукции (работ, услуг);

- формирования величины расходов для установления нижнего уровня цены на выпус­каемую продукцию (работы, услуги);

- формирование себестоимости выпуска продукции в целом и её видам.

Сущность процесса реализации, цель и задачи бухгалтерского учета предопределяют мето­дологические принципы формирования информации бухгалтерского учета о последствиях хо­зяйственных операций в процессе производства. Учет расходов предприятия базируется на об­щих принципах и подходах, то есть на общей методологии, определенной П(С)БУ 3 «Отчет о финансовых результатах» и П(С)БУ 16 «Расходы». Кроме того, для целей планирования, веде­ния учета и калькулирования себестоимости, министерства и ведомства разрабатывают поло­жения и рекомендации, учитывающие отраслевую специфику. В настоящее время основными из них являются: Методические рекомендации по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности от 02.02.2001 г. № 47 (далее Рекомендации № 47); Методиче­ские рекомендации по формированию себестоимости строительно-монтажных работ от 07.05. 2002 г. № 81 (далее рекомендации № 81); Методические рекомендации по формированию со­става расходов и порядку их планирования в торговой деятельности от 22.05. 2002 г. № 145 (да­лее Рекомендации № 145) и другие.

При построении системы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции принимаются во внимание особенности организации и технологии производства на предприятии, а также:

- устанавливается перечень аналитических счетов производства (производственных зака­зов) и объектов калькуляции;

- разрабатывается перечень статей калькуляции и статей косвенных расходов;

- выбираются методы распределения косвенных расходов по аналитическим счетам про­изводства и объектам калькуляции, а также между незавершенным производством и выпуском готовой продукции (работам, услугам).

Важным при организации учета операций производства является классификация расходов. В подразделе 3.5 рассмотрена классификация расходов предприятия, используемая для пред­ставления информации о расходах в финансовой отчетности. Однако, в соответствии с требова­ниями управленцев (менеджеров) производства относительно информации, необходима клас­сификация расходов, обеспечивающая более глубокое изучение состава и поведение расходов в процессе производства.

Расходы производства в зависимости от отраслевой принадлежности предприятия классифицируются по следующим признакам:

1. По месту возникновения расходов: расходы основного производства;

- расходы вспомогательного производства;

- расходы второстепенных производств. Расходы основного производства - это затраты тех структурных подразделений пред­приятия, которые непосредственно участвуют в производстве продукции (работ, услуг).

Расходы вспомогательного производства - это затраты структурных подразделений предприятия, которые заняты обеспечением процесса основного производства, например, ре­монт собственных и арендованных основных средств, изготовление инструментов и т.п.

Расходы второстепенных производств - это затраты тех структурных подразделений предприятия, которые непосредственно участвуют в производстве, но их продукция использу­ется при их выполнении, например, бетонное и растворное производство в строительстве.

2. По отношению к себестоимости продукции (работ, услуг):

- расходы на продукцию;

- расходы периода.

Расходы на продукцию - это затраты, включаемые в производственную себестоимость продукции.

Расходы периода - это затраты, которые не включаются в себестоимость производства, например, расходы общехозяйственные, сбытовые и другие.

3. По способам отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг):

— прямые;

- косвенные.

Прямые расходы - это затраты, которые могут быть непосредственно включены в себестоимость отдельных видов продукции (работ, услуг).

Прямыми расходами на производство продукции являются: стоимость сырья и основных материалов, образующих основу производимой продукции; стоимость покупных полуфабрика­тов и комплектующих изделий: заработная плата, выплачиваемая рабочим; отчисления на соци­альные мероприятия; амортизация средств труда; потери от брака и другие. Прямые расходы полностью включаются в себестоимость производства.

Косвенные расходы - это затраты, непосредственно не связанные с производством про­дукции (работами, услугами), например, расходы по управлению и обслуживанию процесса производства.

К ним относятся:

- расходы на управление производством (оплата труда аппарата управления цехами, участками; начисления на социальные мероприятия аппарата управления цехами, участками; расходы на служебные командировки персонала цехов, участков и дру­гие);

- амортизация основных средств общепроизводственного (цехового, участкового) назначения;

- расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт, страхование, операционную аренду основных средств и других;

- расходы на усовершенствование технологии и организации производства;

- расходы на отопление, освещение, водоснабжение, канализацию и другое содержа­ние производственных помещений;

- расходы на обслуживание производственного процесса;

расходы на охрану труда, технику безопасности и охрану окружающей природной среды;

прочие расходы (недостачи незавершенного производства; расходы по внутризаводскому перемещению предметов труда; оплата простоев и т.д.). В соответствии с делением расходов на прямые и косвенные структура производственной себестоимости представлена на рисунке 8.3.

расходы на Оплату труда общепроизводственные постоянные распреде­ленные расходы

Минус-стоимость реализуемой сопутствующей

продукции и использованной на предприятии

прочие

Рисунок 8.3 - Структура расходов производственной себестоимости

Как показано на рисунке 8.3, косвенные расходы включаются как себестоимость производ­ства, так и в себестоимость реализации.

4. По степени реагирования на изменение объемов производства расходы делятся на:

- постоянные (условно постоянные);

- переменные (условно переменные). Постоянные - это расходы, размер которых не изменяется, вследствие изменения объемов

производства, например, расходы управленческой деятельности.

Переменные - это расходы, величина которых изменяется в обшей сумме прямо пропор­ционально изменениям объема производства, например, оплата труда рабочих с соответствую­щими суммами отчислений на социальные мероприятия и т.п.

В составе производственной себестоимости (как в прямых, так и в косвенных расходах) на­ходятся расходы постоянные и переменные, с различной степенью реагирования (поведения) на изменение объемов производства.

Постоянные расходы не изменяются только в размерах определенного диапазона (область релевантности). Если объем производства превысит релевантный диапазон, то постоянные рас­ходы будут расти.

Переменные расходы взаимосвязаны и прямо влияют на величину маржинального дохода. Маржинальный доход представляет разницу между ценой изделия и переменными затратами на его изготовление.

Если рассматривать переменные и постоянные расходы по отношению к единице продук­ции, то удельный вес переменных расходов остается постоянным, а удельный вес постоянных расходов уменьшается при увеличении объемов выпуска продукции

Зная свои издержки и добиваясь их минимального уровня, предприятие может с успехом вести конкурентную борьбу путем снижения цен.

При определении доли постоянных и переменных расходов учитывается загрузка оборудования - уровень использования производственной мощности.

Нормальная мощность ожидаемый средний объем деятельности, который может быть достигнут при условии обычной деятельности предприятия в течение нескольких лет или опе­рационных циклов с учетом запланированного обслуживания производства.

В качестве нормальной мощности рассматривается плановый объем производства. Нор­мальная мощность нужна для того, чтобы выделить из общепроизводственных расходов ту по­стоянную часть, которая включается в производственную себестоимость. Поскольку деление расходов на постоянные и переменные зависит от объема деятельности, то и нормальная мощ­ность измеряется теми же показателями, что и объем деятельности. В практике используются такие измерители:

- отработанные человеко-часы (трудоемкость);

- прямые расходы на заработную плату основных работников (зарплатасмкость);

- прямые материальные затраты (материалоемкость);

- отработанные машино-часы;

- объем выпуска продукции (работ, услуг) в натуральном или стоимостном выраже­нии.

В зависимости от выбора критерия распределения расходов производственная себестои­мость отдельных изделий (заказов) может изменяться. При распределении общепроизводствен­ных расходов на включаемые расходы и не включаемые в производственную себестоимость не­обходимо:

- выделить прямые расходы из всей величины ОПР;

- в косвенных ОПР определить условно-переменные и условно-постоянные части;

- распределить условно-постоянную часть.

Алгоритм распределения постоянных общепроизводственных расходов регламентирован нормами П(С)БУ 16 «Расходы».

5. По степени однородности:

- расходы простые (одноэлементные);

- комплексные.

Простые - это расходы, которые имеют однородное содержание, то есть состоят из одного шемента расходов, например, заработная плата, амортизационные отчисления.

Комплексные - это расходы, включающие элементы расходов с различной экономической природой, например, расходы на ремонт основных средств, на хранение запасов и т.п.

6. По возможности контроля:

- контролируемые;

- неконтролируемые.

7. По принципам организации (управления):

- планируемые расходы;

- внеплановые расходы.

Важным при организации учета расходов производства является установление перечня аналитических счетов производства и объектов калькуляции.

Объект калькуляции - это те изделия, полуфабрикаты различной степени готовности, де­тали, узлы, работы и услуги, себестоимость которых должна быть определена.

Аналитический учет внутри счетов производства, как правило, строится по объектам каль­куляции, то есть видам изготавливаемых изделий, заказам, работам, услугам. При этом, теку­щий учет по объектам калькуляции возможен только в части прямых расходов. Текущий учет косвенных расходов осуществляется не по объектам калькуляции, а по местам их производства - цехам, подразделениям и т.п., с последующим условным распределением между объектами калькуляции. Перечень типовых статей калькуляции приводится в Рекомендациях № 47, № 81 и № 145 с учетом отраслевой специфики.

Методологические принципы формирования информации об
Учет операций операциях процесса производства определены П(С)БУ 16

процесса производства «Расходы» и Планом счетов № 291.

Для отражения хозяйственных операций, которые приводят к возникновению расходов производства и формирования себестоимости производства преду­смотрены активные счета: 23 «Производство», 91 «Общепроизводственные расходы», 24 «Брак в производстве». Характеристика счетов рассматривалась в подразделе 5.2.

Аналитические счета расходов производства, открываемые к синтетическому счету 23 «Производство», как правило, совпадают с объектами калькуляции. Общая упрощенная схема учета операций процесса производства представлена на рисунке 8.5. Прямые расходы учиты­ваются непосредственно на калькуляционном счете 23 «Производство» и на аналитических сче­тах объектов калькуляции (видам изделий, заказов и т.п.). Косвенные расходы производства в течение учетного периода учитываются на счете 91 «Общепроизводственные расходы».

В конце периода косвенные ОПР распределяются между себестоимостью производства и себестоимостью реализованной продукции, а также между объектами калькуляции пропорцио­нально установленной базе. Схема распределения общепроизводственных расходов показана на рисунке 8.4.

Общепроизводственные расходы

(счет 91 «Общепроизводственные расходы»)

Переменные

Постоянные распределенные

Постоянные нераспределсн н ые

А.

Расходы на производство

продукции (счет 23 «Производство»)

Себестоимость реализованной продукции (счет 90 «Себестоимость реализации»)

Рисунок 8.4 - Распределение переменных и постоянных общепроизводственных расходов

Аналитический учет непрямых расходов ведется в разрезе установленного перечня статей. Если в производстве был допущен брак (исправимый или неисправимый), то себестоимость брака, расходы по исправлению брака, суммы которые возмещаются виновниками брака, пред­варительно учитываются на счете 24 «Брак в производстве», а затем суммы потерь окончатель­ного брака списывается на счет 23 «Производство».

Для определения окончательной суммы затрат производства из общей суммы затрат, уч­тенных по дебету счета 23 «Производство» необходимо исключить списания по кредиту счета 23: себестоимость возвращенных на склад материалов, отходов и другие. Окончательная сумма затрат производства используется при расчете себестоимости выпуска продукции. Схема запи­сей на счете 23 «Производство» приведена на рисунке 8.5.

f

Счет k.i. I - 3
Д Лкгпвы К

д

Д

8) ¹<)

26 «Готовая продукция»

130 ООО I 080

Ск

6 487 820

Рисунок 8.5 Схема учета процесса производства

Рассмотрим учет хозяйственных операций процесса производства на примере 2.

Пример 2. Предприятие «Фактор» производит два вида изделий: «П1» и «П2». За отчетный период} выпущено из производства и сдано на склад изделия «П1» - 220 шт., изделия «П2» -190 шт. На начало месяца у предприятия имеются остатки по аналитическим и синтетическим

счетам:

За отчетный период на предприятии произошли следующие хозяйственные операции.

Операция 1. Израсходованы материалы по учетным ценам на следующие цели (грн):

на производство продукции 90 ООО

в том числе:

на изделие «П1» 40 000

на изделие «П2» 50 000

на усовершенствование технологии 600

Эта операция вызвала уменьшение материалов на складе и увеличение производственных
расходов (прямых и косвенных). Она записывается на счетах так:
Д 23 «Производство» 90 000

Д91 «Общепроизводственные расходы» 600
К 201 «Сырье и материалы» 90 600

Операция 2. Списываются транспортно-заготови к-льные расходы пропорционально стои-
мости израсходованных материалов по учетным ценам (грн):
на производство продукции 13 113

в том числе:

на изделие «П1» 5 828

на изделие «П2» 7 285

на усовершенствование технологии 87

После списания суммы ТЗР, материалы будут включены в расходы на производство по фактической себестоимости приобретения. Бухгалтерская проводка будет такой:

Д 23 «Производство» 13 113

Д 91 «Общепроизводственные расходы» 87
К 289 «Транспортно-заготовительные
расходы» 13 200

Операция 3. Начислена заработная плата персоналу (грн):
рабочим за изготовление продукции 14 000

в том числе:

за изготовление изделия «П1» 5 000

за изготовление изделия «П2» 9 000

персоналу цехов 4 000

Эта хозяйственная операция вызвала увеличение прямых расходов производства и косвен­ных (ОПР), связанных с оплатой труда персонала общепроизводственного назначения и одно­временно, увеличение обязательств перед рабочими и цеховым персоналом по оплате труда. Составляем бухгалтерскую проводку сложную (грн.):

Д 23 «Производство» 14 000

Д91 «Общепроизводственные расходы» 4 000

К 661 «Расчеты по заработной плате» 18 000

Операция 4. Произведены отчисления на заработную плату (условно 40 %) в соответствии с законодательством (в Пенсионный фонд, фонд социального страхования, фонд занятости), ко­торые относятся на производство продукции, в том числе, на изделие «П1» - 2 ООО грн., изделие «П2» - 3 600 грн. и общепроизводственные расходы - 1 600 грн.

Эта операция увеличивает прямые расходы производства и общепроизводственные с одно­временным увеличением обязательств перед органами страхования. Бухгалтерская проводка (сложная) будет такой (грн.):

Д23«Производство» 5 600

Д91 «Общепроизводственные расходы» I 600

к 65 «Расчеты по страхованию» 7 200

Операция 5. Начислена амортизация на основные средства общепроизводственного назначения в сумме 7 200 грн.

Эта операция приведет к увеличению расходов общепроизводственных (косвенных) и уве­личению износа основных средств, что приведет к уменьшению их остаточной стоимости.

Составляется такая проводка (грн.):

Д 91 «Общепроизводственные расходы» 200 к 131 «Износ основных средств» 200

Операция 6. Отражаются потери от неисправимого брака изделия «П1», установленного в производстве на сумму 800 грн.

Эта операция вызывает увеличение себестоимости производства изделия «П1» (прочие прямые расходы) и уменьшение расходов на брак (закрытие счета 24 «Брак в производстве»). Составляется бухгалтерская проводка (грн.):

Д 23 «Производство» 800

к 24 «Брак в производстве» 800

Решение задачи (пример 2) представим в системе аналитических и синтетических счетов бухгалтерского учета.

Параллельно с синтетическими счетами сделаем записи и аналитических счетах к счет) 23 «Производство», а именно, счета 231 «Производство изделия III» и 232 «Производство из­делия П 2». С целью сокращения примера схемы корреспондирующих счетов не приводятся.

231 «Производство 232 «Производство

Для определения общей величины расходов производства в целом и по изделиям необхо­димо определить и добавить к прямым расходам общепроизводственные расходы, и распреде­лить их между изделиями, которые были произведены за месяц. Если предположить, что пред­приятие достигло уровня нормальной мощности, то вся сумма общепроизводственных расходе» должна быть распределена между двумя изделиями. В нашем примере, общепроизводственные расходы распределяю гея пропорционально прямым расходам на заработную плату основных рабочих. Данные для составления расчета распределения ОПР возьмем из счетов 23 «Производ­ство», аналитических счетов 231 и 232, а также счета 91 «Общепроизводственные расходы» и представим в таблице 8.3.

На основании данных ведомости распределения (таблица 8.3) формулируем хозяйствен­ную операцию и отражаем на счетах бухгалтерского учета.

Операция 7. Определяется, распределяется и списывается на расходы производства сумма общепроизводственных расходов (грн):

Д 23 «Производство» 6 487

К 91 «Общепроизводственные расходы» 6 487

Общая сумма ОПР 6 487 грн. записывается в дебет синтетического счета 23 «Производст­во», а частные суммы записываются в аналитические счета 231 «Производство изделия П1»-2 318 грн., и 232 «Производство изделия П2» - 4 169 грн. В результате записи временный счет

91 «Общепроизводственные расходы» закрывается. На дебете счета 23 «Производство» будет отражена общая величина расходов производства, на аналитических счетах 231 и 232 величина расходов на производство, соответственно, изделия «П1» и «П2».

Для решения задачи формирования себестоимости выпуска продукции, в целом и отдель­ных изделий, используются данные о выпуске готовой продукции из производства по плановой себестоимости, которую определяют вначале отчетного периода путем составления плановой калькуляции. В течение отчетного периода (месяца) готовую продукцию в текущем учете на аналитических и синтетических счетах отражают по плановой себестоимости, поскольку фак­тические затраты производства определяют лишь в конце периода.

Операция 8. Выпущена из производства и сдана на склад готовая продукция по плановой себестоимости (грн):

изделие «П1» 72 ООО

изделие «П2» 72 ООО

Всего: 130 000

Зга операция отражается в счетах так:

Д 26 «Готовая продукция» 130 000

К 23 «Производство» 130 000

Фактическую себестоимость выпуска готовой продукции рассчитывают, используя способ метода калькулирования (см. подраздел 7.5). Для этого составляют калькуляцию каждого изде­лия на основании информации накопленной в счетах аналитического учета по наименованиям изделий. По каждому изделию, для разделения расходов между выпуском готовых изделий и незавершенным производством, рассчитывают сумму незавершенного производства, используя способ метода «инвентаризация». По данным инвентаризации в нашем примере 2, незавершен­ное производство имелось только по изделию «П2» в сумме 820 грн.

Фактическую себестоимость выпуска готовой продукции рассчитывают по известной фор­муле (подраздел 7.5). По данным счета 23 «Производство» фактическая себестоимость составит 131 080 грн. (1 900 + 130 000 - 860).

При сравнении фактической себестоимости выпуска готовой продукции (131 080 грн.) с её плановой себестоимостью (130 000 грн.), находим отклонение в сумме + 1 080 грн. (131 080 --130 000).

Чтобы соблюсти принцип исторической (фактической) себестоимости, всю выпущенную готовую продукцию в течение месяца в оценке по плановой себестоимости необходимо довести до уровня фактической, то есть уменьшить или увеличить оценку. В нашем примере фактиче­ская себестоимость превышает плановую себестоимость на 1 080 грн. В бухгалтерском учете делается дополнительная запись (см. подраздел 5.5) на основании сформулированной опера­ции 9.

Операция 9. Отражается сумма отклонения фактической себестоимости выпуска готовой продукции от плановой себестоимости на основании калькуляционного расчета на общую сум­му 1 080 грн.

По данным калькуляционных расчетов отклонение фактической себестоимости от плано­вой составит по изделию «П1» (-754 грн.), по изделию «П2» (+1 834 грн.), что соответствует общей сумме корректировки (+1 080 грн.) и записи на синтетических счетах 23 «Производство» и 26 «Готовая продукция».

Корректировка оценки готовой продукции в бухгалтерском учете отражается проводкой (грн.):

Д 26 «Готовая продукция» К 23 «Производство»

1 080 1 080

На общую сумму 1 080 грн., в том числе (грн):
изделие «П1» - 754

изделие «П2» +1834

Таким образом, для корректировки оценки изделия «П1» в аналитическом счете 231 «Про­изводство изделия «П1» мы воспользовались методом «красное сторно», а в аналитическом счете 232 «Производство изделия «П2» - методом дополнительной записи.

д

261 «Изделие П2»

11лановая себе-
стоимость
8) 72 000

отклонение

+ 1 834

Фактическая

себестоимость

производства

73 834

Фактическая себестоимость одного изделия «П1» равна 260 грн. (57 246 грн./ 220 шт.), а изделия «П2» - 388 грн. (73 834 грн./190 шт.), и определяется делением суммы затрат по каж­дому виду изделий на количество изделий каждого вида.

Информация о величине фактической себестоимости изделий используется для установле­ния нижнего уровня цен на выпущенную продукцию, а также цены реализации продукции и прибыли.

8.3. Учет операций процесса реализации

В рыночной экономике процесс реализации приобретает первостепенное значение, по­скольку предоставляет возможность удовлетворения потребности посредством обмена, спроса и предложения. От того, как продается продукция, какой спрос на нее на рынке, зависит объем производства. Процесс реализации является составной частью операционной основной дея­тельности, органической частью производственно-коммерческого цикла предприятия.

Процесс кругооборота средств предприятия заканчивается реализацией продукции и по­ступлением выручки, что означает восстановление затраченных средств и создание необходи­мых условий для следующего кругооборота. От выручки зависит устойчивость финансового положения предприятия, состояние его основных средств, размер прибыли, своевременность расчетов с бюджетом и т.д. Несвоевременное поступление средств приводит к задержке расче­тов, штрафам и санкциям, что, в конечном итоге, означает не только потери прибыли предпри­ятия, но и перебои в работе. Поступившая выручка сразу же используется на оплату счетов по­ставщиков, сырья, материалов, полуфабрикатов, топлива и т. д. Из нее производится выплата заработной платы, перечисления налогов в бюджет, во внебюджетные фонды и т.д.

Созданную на предприятии продукцию необходимо довести до конечного потребителя. Эту функцию выполняет сбытовая служба предприятия (отдел маркетинга и сбыта).

Сбыт - это процесс систематического принятия решений в отношении физического пере­мещения и передачи прав собственности на продукцию (услугу) от производителя к потребите­лю, включая совершение сделок, хранение и транспортировку.

Перед отделом сбыта и маркетинга стоят следующие задачи:

- изучение сегментов рынка и планирование рекламы;

- заключение договоров с потребителями или посредниками;

- учет и контроль выполнения договоров;

- разработка плана отгрузки продукции клиентам;

- определение каналов сбыта;

- организация приема, хранения, упаковки, сортировки и отгрузки продукции клиенту;

- стимулирование сбыта;

- установление (регулирование) обратной связи с потребителями.

Собрав соответствующую информацию и проведя анализ об уровне предстоящих затрат, отдел сбыта предприятия принимает решение о том, каким видом каналов сбыта воспользо­ваться. В сложившемся «многоканальном сбыте» не существует единственного и наилучшего канала реализации продукции. Высокий уровень затрат постоянно побуждает предприятие к поиску более совершенных методов сбыта.

Процесс реализации характеризуется объемом дохода
Задачи (выручки) от реализации, себестоимостью реализации, а также

бухгалтерского учета величиной расходов на сбыт и валовой прибылью, полученной процесса реализации как разница между чистым доходом и себестоимостью

реализации. Исходя из цели процесса реализации, при организации бухгалтерского учета на предприятии ставятся задачи получения информации относительно:

- общего объема дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), в целом и в структурном разрезе;

- выполнения договорных обязательств покупателями и заказчиками и своевременно­го поступления денежных средств;

- величины и сроков погашения обязательств, относящихся к объему реализации, на­логов и сборов;

- себестоимости реализованной продукции (товаров, работ, услуг) в целом и по от­дельным видам;

- финансовых результатов в целом по предприятию, а также по отдельным видам продукции (товаров, работ, услуг).

Сущность промесса реализации, цель и задачи бухгалтерского учета предопределяю! мето-лологичеекие принципы формирования информации об операциях процесса реализации.

Нормажвно-правовая база, регулирующая деятельность предирияшя по реализации и сбы­ту многообразна. Методологические принципы формирования в бухгалтерском учете информа­ции о процессе реализации определены П(С)БУ 3 «Отчет о финансовых результатах», П(С)БУ 15 «Доход» и П(С)БУ 16 «Расходы», а также Планом счетов № 291. Бухгалтерский учет опера­ций процесса реализации и расходов на сбыт основывается на принципах бухгалтерского учета: осмотрительности, начисления и соответствия доходов и расходов, превалирование сущности над формой и др.

Для учета хозяйственных операций процесса реализации используют счета: 26 «Готовая продукция», 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 64 «Расчеты по налогам и плате­жам».70 «Доходы от реализации». 79 «Финансовые результаты». 90 «Себестоимость реализа­ции» и другие.

Учет операций процесса реализации структурно включает три составляющие: учет доход (выручки) от реализации; учет себестоимости реализованной продукции; учет расходов на сбыт.

В бухгалтерском учете доходы от реализации признаются.
Учет дохода (выручки) исходя из принципа начисления, то есть доходы отражаются в
ош /•< •< / ///шции учете в момент их возникновения, независимо от даты

поступления денег. Для отражения в бухгалтерском учете доходов необходимо, чтобы соблюдались следующие условия: предприятие передало покупателю существенный риск и ВЫГОДЫ, связанные с пра­вом собственности на товар:

предприятие не принимает дальнейшего участия в руководстве, связанном с владея нием. и не осуществляет эффективного контроля за реализованными товарами; сумма дохода можем быть достоверно оценена:

вероятное получение предприятием экономических выгод, связанных с операцией; - расходы, которые были или будут понесены в связи с операцией, могут быть досто­верно определены.

Доходы и расходы, которые относятся к одним и тем же операциям или событиям, призна­нней одновременно. Доход не может быть признан, если расходы не подлежат достоверной оценке. Доход оценивается по справедливой стоимости Компенсации, которая бала получена, или подлежит получению. В доход не включаются суммы, которые получены от имени третьей стороны, налог на добавленную стоимость, пошлина, любые предоставленные скидки.

В подразделе 3.5 отмечалось, что для составления финансовой отчетности определяют два показателя дохода от реализации: общий доход и чистый доход от реализации. В бухгалтерском учете для получения информации об общем и чистом доходе используют счет 70 «Доходы от реализации». При характеристики видов счетов (подраздел 5.2) было отмечено, что счет 70] «Доходы от реализации» относится к счетам пассивным, временным. По кредиту счета отража­ется сумма общего дохода вместе с суммой косвенных налогов, сборов, включенных в цену продажи, ПО дебету - ежемесячное отражение надлежащей суммы косвенных налогов, сборов (обязательных платежей) и ежемесячное (ежегодное) отнесение суммы чистого дохода на счет 79 «Финансовый результат». Взаимосвязь счета 70 «Доходы 01 реализации» с корреспонди­рующими счетами представлена на рисунке 8.6.

Д 70 «Доходы от реализации»

641 «Расчеты ПО налогам
Д и платежам» К

36 «Расчеты с покупателями
Д и заказчиками»

Налоговые обязатель­ства перед бюджетом

< ----------------

Д 704 «Вычеты из дохода» |^

Доход (выручка) от реализации

д

30 «Касса»

К

Корректировка общего
дохода от реализации
< -----------------------------

()плата наличными

Д 79 «Финансовые результаты» К

Д 79 «Финансовые результаты» |^

Прибыль 01 реализации
<

Убыток от реализации

Рисунок 8.6 - Схема взаимосвязи счета 70 «Доходы от реализации» с корреспондирующими счетами

Как было отмечено в подразделе 3.4, к основным
Учет себестоимости операционным расходам относятся: себестоимость
реалишции реализованной продукции, административные расходы и расходы

на сбыт. В свою очередь, себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) состоит из производственной себестоимости продукции (работ, ус-ir), которая была реализована в течение отчетного периода, нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов и сверхнормативных производственных расходов.

Таким образом, все расходы операционной деятельности можно разделить на расходы, включаемые в себестоимость реализованной продукции и не включаемые в неё:

Себестоимость.... Сверхнормативные

11рои зводственная I ^распределенные

I

Расходы, связанные с операционной деятельностью, которые не включаются в себестои-иость реализованной продукции (товаров, работ, услуг), делятся на административные расходы, расходы на сбыт и прочие операционные расходы.

Из сказанного следует, что расходы операционной деятельности можно определить как:

Расходы операционной деятельности

Себестоимость = реализованной продукции

+

Административ­ные расходы

+

Расходы на сбыт

Прочие опера­ционные рас­ходы

Для учета себестоимости реализованной продукции предназначен счет 90 «Себестоимость реализации» активный, временный. Расходы периода (операционной деятельности, но не вклю­чаемые в себестоимость реализованной продукции) учитываются на активных, временных сче­тах: 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт» и 94 «Прочие расходы операци­онной деятельности». Все перечисленные счета закрываются в конце периода, их дебетовые обороты переносятся в дебет счета 79 «Финансовые результаты» с помощью сложной заключи­тельной бухгалтерской проводки:

Д 79 «Финансовые результаты»

К 90 «Себестоимость реализации»

К 92 «Административные расходы»

К 93 «Расходы на сбыт»

К 94 «Прочие расходы операционной деятельности».

Взаимосвязь счета 90 «Себестоимость реализации» с корреспондирующими счетами пред­ел авлена на рисунке 8.7.

Д 26 «Готовая продукция» К

д

90 «Себестоимость реализации»

К

Производственная себестоимость

91 «Общепроизводственные
Д расходы» К

Нераспределенные по­стоянные ОПР

23 «Производство»

Сверхнормативные про­изводственные расходы

->

— —

Я —

Я

—

-(-о О 2 х о н ■ ->

(U

ю и

О

Списание себестои­мости реализации на финансовые результаты

Д 79 «Финансовые результаты» |{

Списание доходов от реализации

д

92 «Административные расходы»

Закрытие счета

Списание расходов периода

Д 93 «Расходы на сбыт»

Закрытие счета

94 «Прочие операционные Д расходы»

К

Закрытие счета

Рисунок 8.7 - Схема взаимосвязи с корреспондирующими счетами счета 90 «Себестоимость реализации»

Согласно П(С)БУ 16 «Расходы» расходы на сбыт
У^чет относятся к непроизводственным расходам, поэтому не

коммерческих включаются в себестоимость готовой и реализованной

(сбытовых) расходов продукции, а являются расходами периода.

Расходы, связанные с процессом реализации (сбытовые издержки), делятся на: постоянные (издержки готовности к

сбытовой деятельности), переменные (издержки сбытовой деятельности) и специальные (из-j держки специальных мероприятий).

Постоянные сбытовые расходы не зависят от объема сбыта в плановом периоде. К ним относятся:

- заработная плана;

- материальные издержки;

- арендная плата;

- затраты на энергию;

издержки финансирования запасов (включая готовую продукцию, переданную на реализацию).

Переменные сбытовые расходы прямо связаны с продажей продукции и зависят от объе­ма сбыта в плановом периоде. К ним относятся расходы на:

- оформление заказов;

- упаковку, пересылку и транспортировку;

- командировочные расходы, комиссионные и другие.

Специальные сбытовые расходы - это расходы на проведение специальных мероприя­тий, они устанавливаются на плановый период твердой суммой. К ним относятся: расходы на рекламу;

- стимулирование сбыта; издержки реализации специальных проектов (выпуск нового продукта).

Для синтетического учета расходов на сбыт Планом счетов № 291 предусмотрен счет 93 «Расходы на сбыт», активный, временный, счет расходов периода. По дебету счета отража­ется сумма признанных расходов на сбыт, по кредиту счета - списание расходов на счет 79 «Финансовые результаты» в конце отчетного периода. Общая схема учета расходов на сбыт представлена на рисунке 8.8. Процедура накапливания информации о расходах на счете «Расходы на сбыт» зависит от того, использует предприятие счета класса 8 «Затраты по элеме там» или не использует.

Если предприятие не использует счета класса 8 «Затраты по элементам», то счета учета ре­сурсов и расчетов корреспондируют по кредиту с дебетом счета 93 «Расходы на сбыт». Анали­тический учет расходов на сбыт ведется в разрезе перечня статей расходов, установленных на предприятии. Типовая номенклатура статей расходов приведена в пункте 19 П(С)БУ 16 «Расхо­ды».

Методология учета административных расходов и прочих операционных расходов, в прин­ципе, аналогична учету расходов на сбыт.

Счета учета ресурсов и расчетов

Счета учета затрат по элементам

65 «Расчеты по страхованию»

к Д

82 «Отчисления на
социальные меро-
приятия»

К

Счет 79 «Финансо- Д вые результаты»

К

13 «Износ необоротных
______ акти вов»__________ К_ Д 83 «Амортизация» К

84 «Прочие операци-
, Д Счета классов 2, 3. 5, 6 К Д онные затраты» ________ К

Рисунок 8.8 - Схема учета расходов на сбыт с использованием счетов класса I «Затраты по элементам»

Рассмотрим решение задач бухгалтерского учета по операциям процесса реализации на

примере 3.

Пример 3. Из примера 2 следует, что предприятие выпустило из производства два типа из­делий: изделие «П1» и изделие «П2», которые реализованы с последующей оплатой покупате­лями.

Операция 1. Отгружены покупателю изделия (готовая продукция) по фактической себестоимости (грн):

изделие «П1» 100 шт. х 260 грн. 26 000

изделие «П2» 80 шт. х 190 грн. 15 200

Всего 41 200

Составляем бухгалтерскую проводку:

Д 90 «Себестоимость реализации» 41 200

К 26 «Готовая продукция» 41 200

Операция 2. Отражается возникшая дебиторская задолженность покупателя на основании предъявленного счета к получению по продажной цене (грн):

изделие «П1» 100 шт. х 338 грн. 33 800
изделие «П2» 80 шт. х 256, 5 грн. 20 520

Налог на добавленную стоимость (20 %)

изделие «III» 6 760

изделие «П2» _______________________________________________ 4 104

Всего к оплате 65 184

Операция 2 отражается двумя проводками (грн):

1. Д 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками» 65 184
К 70 «Доход от реализации» 65 184

Эта проводка характеризует возникшую дебиторскую задолженность и одновременно до­ход от реализации. Вместе с тем, у продавца (предприятия) появились обязательства перед бюджетом по перечислению ему суммы налога на добавленную стоимость. Составляется бух­галтерская проводка (грн):

2. Д 70 «Доход от реализации» 10 864
К 64 «Расчеты по налогам и платежам» 10 864

После этой записи по дебету счета 70 «Доход от реализации» уменьшилась сумма общего дохода. Оставшаяся сумма - это чистый доход от реализации, который остается предприятию, 54 320 грн. (65 184- 10 864).

Операция 3. Поступили и зачислены на текущий счет в банке деньги за реализованную
продукцию от покупателя. Отражаем операцию бухгалтерской проводкой (грн):
Д 31 «Счета в банке» 65 184

К 36 «Расчеты с покупателя и заказчиками» 65 184

Реализуя продукцию предприятию необходимо знать экономическую выгоду от реализа­ции в целом и по видам продукции (работам, услугам). Для этого к синтетическому счету 79 «Финансовые результаты» открывают аналитические счета: 791 «Финансовые результат от реа­лизации изделий «П1» и 792 «Финансовые результат от реализации изделий «Г12», где сопос­тавляется чистый доход от реализации с себестоимостью реализации.

Операция 4. В конце месяца (периода) списывается фактическая себестоимость реализо­ванных изделий. Составляется заключительная проводка на закрытие счета 90 «Себестоимость реализации» (грн):

Д 79 «Финансовые результаты» 41 200

К 90 «Себестоимость реализации» 41 200

в том числе

изделие «ГП» 26 000

изделие «П2» 15 200

Операция 5. Для сопоставления доходов с расходами списывается в конце периода сумма чистого дохода от реализации продукции. Составляется заключительная проводка на закрытие счета 70 «Доходы от реализации» (грн):

Д 70 «Доходы от реализации» К 79 «Финансовые результаты» в том числе:

53 720 53 720

по изделию «П1» по изделию «112»

??

Занесем информацию в синтетические и аналитические счета и определим финансовые ре­зультаты от реализации изделия «П1»¹

По информации счета 791 «Финансовые результаты» предприятие получило прибыль в сигме 3 120 грн., в том числе от реализации изделия «П I» 7 800 грн., а изделия «П 2» 5 320

грн.

Обобщенная схема учета операций процесса реализации представлена на рисунке 8.9.

Схемы корреспондирующих счетов не приводятся

26 «Готовая про-
Д_______ дукция»

90 «Себестоимость Д реализации» К Д

641 «Расчеты по налогам» ^

70 «Доходы от реа­лизации»

36 «Расчеты с поку-
пателями и заказчи-
Д_ кам и»

Си 131080

41200 4) < ­

65184 2) О 2) 65184

54320 5) <

31 «Счета в банках»

К

4\

Ск прибыль • 13120

Рисунок 8.9 - Упрошенная схема учета операций процесса реализации

Упражнения, контрольные вопросы и тесты

Упражнения для самостоятельной работы

Упражнение 1. Определите первоначальную стоимость (себестоимость) приобретенных вспомогательных материалов в целом и отдельных видов: «ВМ1» и «ВМ2». Предприятие «Ор-вис» приобрело у поставщика вспомогательные материалы по покупной стоимости на сумму 27 ООО грн., в том числе: «ВМ1» 1 200 шт. по 10 грн. за шт., «ВМ2» 300 шт. по 50 грн. за шт.

В сумму счета поставщика включены расходы по доставке 400 грн. Кроме того, предпри­ятие оплатило автотранспортной организации 90 грн. за перевозку, погрузку и разгрузку на склад.

Пояснение. Поскольку одновременно были перевезены два вида материалов, то затраты по перевозке, погрузке и разгрузке необходимо разделить между «ВМ1» и «ВМ2». За основу распределения затрат возьмем массу (кг) перевезенного груза. Затем методом пропорциональ­ного деления определим часть ТЗР, которую следует добавить к покупной стоимости каждого вида материалов:

«ВМ1» 1 200 шт.

«ВМ2» 300 шт.

ТЗР = (400 грн. + 90 грн.) = 490 грн.

На 1 шт. материалов приходится ТЗР 0, 326 «рн. (490 грн./ 1 500 шт.) Первоначальная стоимость материалов составит: «ВМ 1»= 12 000 грн.+ 391, 2 грн. (1 200 шт. х 0, 326) = 12391, 2 грн. Себестоимость 1 шт. материала «ВМ1» = 10, 33 (12391, 2 грн./1200 шт.) Себестоимость 1 шт. материала «ВМ2» -?

Упражнение 2. При формировании уставного капитала ООО «Сириус», один из (участни­ков) учредителей в качестве своей доли внес материалы справедливой стоимостью 10 000 грн. По согласованию с другими учредителями, стоимость материалов определена в сумме 9 000 грн.. Кроме того, для доведения материалов до необходимого качества потребовались дополни­тельные затраты на сумму 460 грн. Определите первоначальную стоимость (себестоимость) полученных материалов.

Упражнение 3. Определите производственную себестоимость заказов № 1 и № 2 на осно­вании приведенных данных. Цех предприятия в течение отчетного периода выполнил два зака­за. Стоимость материалов, заработная плата рабочих - станочников прямо относится на себе­стоимость конкретного заказа. Прямые расходы, включаемые в производственную себестои-

мость, составили (грн.):

- материальные расходы 120 000;

- расходы на оплату труда 20 000;

- прочие прямые расходы 12 000;

- распределенные общепроизводственные расходы ______ 80 000.

Итого расходов, 232 000

в том числе прямые расходы 152 000.

Пояснение. При распределении общепроизводственных расходов используется две базы пропорционально расходам на оплату труда и величине всех прямых расходов. Определи норматив общепроизводственных расходов на одну гривну прямых расходов (80 ООО грн.: (120000грн. + 20 000 грн. + 12 000 грн.) = 0, 526 грн./грн.). Затем, умножением нормати" ОПР на соответствующие ему индивидуальные расходы, определяется сумма общепроизводст венных расходов, относимых на производственную себестоимость отдельного заказа. Расч производственной себестоимости представьте в виде таблицы 8.4 (грн.).

Показатели графы 7 равны произведению полученного по расчету норматива (0, 5 грн.) и соответствующих показателей графы 5. Показатели графы 9 равны сумме показателей соответ-ствующих граф 5 и 7. Аналогично делается расчет себестоимости производства заказов при распределении общепроизводственных расходов пропорционально прямым расходам на оплату

груда.

Упражнение 4. Предприятие «Соло» производит два вида продукции «А» и «В». На начало

В течение месяца выпущено из производства готовой продукции по плановой себестоимо­сти на сумму 45 000 грн., в том числе: продукция «А» - 15 000 гри., продукция - «В» 30 ООО; грн. В конце месяца определена фактическая себестоимость выпуска в сумме 46 000 грн., в том] числе: продукция «А» - 14 000 грн., продукция «В» - 32 000 грн. Определите фактическую

себестоимость оставшейся на конец месяца готовой продукции в целом и отдельно продукции «А» и продукции «В».

Пояснение. Информацию представьте в синтетическом счете 26 «Готовая продукция» и аналитических счетах 261 «Продукция «А», 262 «Продукция «В».

Упражнение 5. Определите нераспределенную прибыль предприятия «Вереск» на конец отчетного периода, используя следующие данные: выручка от реализации продукции но про­дажным ценам составила в сумме 96 ООО грн., себестоимость реализованной продукции 58 000 грн., расходы на сбыт 5 ООО грн., административные расходы 12 ООО грн., выручка от реализации комплектующих изделий 6 ООО Грн., себестоимость реализованных комплектующих 4 000 грн.

Пояснение. При определении нераспределенной прибыли необходимо соблюдать последо­вательность определяемых показателей: чистый доход, валовая прибыль, прочий операционный доход, финансовый результат от операционной деятельности, налог на прибыль (по ставке 25%), чистая прибыль, нераспределенная прибыль на конец отчетного периода (нераспреде­ленная прибыль на начало отчетного периода составила 2 000 грн.).

Для решения задачи используйте необходимые счета и составьте необходимые заключи­тельные проводки. В выручку от реализации по продажным ценам входит сумма НДС, которая вычитается при определении чистого дохода.

Вопросы для самоконтроля

1. Охарактеризуйте процесс снабжения.

2. Определите цель процесса снабжения и его место в операционном цикле предпри­ятия.

3. Какие основные операции совершаются в процессе снабжения?

4. Назовите задачи, которые решает бухгалтерский учет в управлении процессом снаб­жения.

5. Какие принципы необходимо соблюдать при учете операций процесса снабжения?

6. Назовите формулу определения первоначальной стоимости приобретенных за плату запасов.

7. Какие оценки применяются для определения первоначальной стоимости запасов в зависимости от способа их поступления на предприятие?

8. Назовите основные нормативно-правовые акты, определяющие методологические принципы формирования информации об операциях процесса снабжения.

9. Дайте характеристику счетов: 20 «Производственные запасы», 63 «Расчеты с по­ставщиками и подрядчиками», 64 «Расчеты по налогам и платежам», 31 «счета в банках».

10. Приведите схему учета операций процесса снабжения в системе счетов бухгалтер­ского учета.

11. Какие способы метода используют в текущем и итоговом учете операций процесса снабжения?

12. Охарактеризуйте процесс производства.

13. Определите цель процесса производства и его место в операционном цикле пред­приятия.

14. Какие основные операции совершаются в процессе производства?

15. Назовите задачи, которые решает бухгалтерский учет в управлении процессом про­изводства?

16. Какие классификации расходов применяю гея при внутрихозяйственном учете опе­раций производства?

17. Какие принципы необходимо соблюдать при учете процесса производства?

18. Назовите основные нормативные акты и методические рекомендации, определяю­щие методологические принципы формирования информации о последствиях хозяй­ственных операций процесса производства

19. Что принимается во внимание при построении системы учета расходов производст­ва?

20. Какие расходы производства относятся к прямым и косвенным, к постоянным и пе­ременным?

21. Какие процедуры учета необходимо выполнить при включении в себестоимость производства и реализации косвенных общепроизводственных расходов?

22. Охарактеризуйте термины «статья расходов», «объект учета», «объект калькуля­ции».

23. Дайте характеристику счетов: 23 «Производство», 24 «Брак в производстве», 26 «Го­товая продукция», 91 «Общепроизводственные расходы».

24. Приведите схему учета операций процесса производства в системе счетов бухгал­терского учета.

25. Какие способы используют в текущем и итоговом учете операций процесса произ­водства?

26. Охарактеризуйте процесс реализации.

27. Определите цель процесса реализации и его роль в кругообороте средств предпри­ятия.

28. Раскройте термин «сбыт» и задачи отдела сбыта и маркетинга на предприятии.

29. Назовите задачи, которые решает бухгалтерский учет в управлении процессом реа­лизации.

30. Какие принципы необходимо соблюдать при учете операций процесса реализации?

31. Какие возможные оценки готовой продукции используют в текущем учете и финан­совой отчетности?

32. Назовите основные нормативно-правовые акты, определяющие методологические принципы формирования информации о последствиях хозяйственных операций про­цесса реализации.

33. Дайте характеристику счетов: 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 70 «До­ходы от реализации», 79 «Финансовые результаты», 90 «Себестоимость реализа­ции».

34. Приведите общую схему учета операций процесса реализации в системе счетов бух­галтерскою учета.

35. Приведите схему учета расходов на сбыт.

36. Какие способы метода используют в текущем учете операций процесса реализации'.'

Тесты

Выберите правильный(е) ответы.

I. В основной операционной деятельности выделяют процессы:

а) снабжения;

б) отгрузки;

в) реализации;

г) переработки;

д) производства.

2 Задачами процесса снабжения являются:

а) обеспечение качества, объема и ассортимента заготовленных запасов;

б) контроль, соблюдения сроков поставки материалов;

в) заключение доюворов поставки с предприятиями;

г) установление ценовой политики;

д) все ответы верны.

3. Производственные запасы на предприятие могут поступать путем:

а) изготовления самим предприятием;

б) получения в аренду;

в) приобретения за плату;

г) обмен на другие активы;

д) ваш вариант ответа.

|4. На каких основных принципах строится бухгалтерский учет операций процесса снабжения:

а) исторической (фактической) себестоимости;

б) осмотрительности;

в) автономности;

г) начисления;

д) реальности?

5. Транспортно-заготовительные расходы - это:

а) затраты на производство запасов;

б) затраты на заготовку, погрузо-разгрузочные работы, транспортировку;

в) расходы на уплату процентов за кредит;

г) расходы на упаковку на складе.

I. Поступление производственных запасов приобретенных у поставщиков за плату отражается бухгалтерской проводкой:

а) Д 20 «Производственные запасы»

К 36 «Расчеты с поставщиками и заказчиками»;

б) Д 22 «Малоценные и быстро изнашивающие предметы»
К 63 «Расчеты с поставщиками и заказчиками»;

в) Д 25 «Полуфабрикаты»
К 31 «Счета в банках»;

г) нет правильного ответа.

7. Оплата счета поставщика за поступившее топливо отражается бухгалтерской проводкой:

а) Д 31 «Счета в банках»

К 39 «Расходы будущих периодов»;

б) Д 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
К 31 «Счета в банках»;

в) Д 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
К 30 «Касса»;

г) ваш вариант ответа.

8. Сумма налога на добавленную стоимость на поступившие производственные запасы, под­лежащая возмещению из бюджета предприятию (налоговый кредит), отражается бухгалтер­ской проводкой:

а) Д 64 «Расчеты