Процедура вибору замовника 2 страница

Аудитор повинен вивчити діючу організацію внутрішнього аудиту та визначитись зі ступенем довіри до неї.

Завдання внутрішнього аудиту, необхідність його створення вирішуються власником на кожному підприємстві окремо. Діяльність такого структурного підрозділу регламентується внутрішнім нормативним актом – положенням, стандартом тощо.

Основне завдання внутрішнього аудиту – забезпечити ефективність функціонування всіх підрозділів підприємства на всіх рівнях управління, а також захистити законні майнові інтереси підприємства та його власників. Крім того, внутрішній аудит може вирішувати й інші завдання:

1. проведення перевірок виконання наказів і розпоряджень власника та керівництва підприємства;

2. перевірка правильності складання та виконання умов договорів;

3. перевірка стану бухгалтерського обліку та звітності, їх достовірності і законності, доцільності господарських операцій;

4. перевірка наявності, стану, правильності оцінки майна, ефективності використання матеріальних, фінансових і трудових ресурсів, дотримання діючого порядку встановлення та застосування цін, тарифів, розрахунково-платіжної дисципліни, своєчасності сплати платежів до бюджету та позабюджетних фондів;

5. проведення аналізу діяльності підприємства та його підрозділів з метою визначення шляхів підвищення ефективності господарювання;

6. розробка проектів, експертних висновків та інших матеріалів, пов’язаних зі створенням нового і реорганізацією діючого підприємства тощо;

7. розробка та надання керівництву пропозицій щодо удосконалення організації бухгалтерського обліку та розрахункової дисципліни, оптимізації програм розвитку, покращення структури виробництва, розширення видів діяльності, модернізації системи контролю;

8. консультування керівників підрозділів, спеціалістів та працівників підприємства, власників з питань організації та управління, права, аналізу господарської діяльності та інших питань;

9. проведення наукових досліджень з організації та методології обліку, управління, фінансового контролю.

4. Організація системи внутрішнього аудиту

Провідне місце в структурі організації внутрішнього аудиту належить раціональній побудові його апарату. Залежно від адміністративного підпорядкування розрізняють три типи побудови структури апарату внутрішнього аудиту:

1. лінійне адміністративне підпорядкування – працівники служби внутрішнього аудиту прямо підпорядковуються керівнику підприємства, такий підхід має місце на малих і середніх підприємствах;

2. лінійно-штабне підпорядкування – служба внутрішнього аудиту поділяється на сектори, а керівник цього органу дає розпорядження керівникам секторів, такий підхід виправданий лише на великих підприємствах зі складною організаційною структурою;

3. комбінована структура – передбачає передачу окремим службам управління частини прав і функціональних обов‘язків внутрішніх аудиторів.

Загальне керівництво службою внутрішнього аудиту здійснює начальник, який безпосередньо підпорядковується керівнику підприємства. У службі внутрішнього аудиту повинні працювати переважно працівники з вищою освітою. Бажано, щоб до цієї служби залучались працівники, які б мали ґрунтовні знання не тільки з обліку і аудиту, а й фінансів, банківської справи, страхування, права, менеджменту, маркетингу тощо. Без чітко визначених функціональних обов‘язків і достатньо високої кваліфікації працівників внутрішнього аудиту мета створення такої служби не буде досягнута, тому в посадових інструкціях внутрішніх аудиторів слід чітко фіксувати як права, так й обов‘язки.

Функціональні обов‘язки керівника служби внутрішнього аудиту проявляються на початковій, дослідній і завершальній стадіях аудиту. Вони визначаються Положенням про відділ внутрішнього аудиту, яке затверджує власник (керівник) підприємства. В Положенні відображаються питання загального планування аудиту, розподілу роботи між аудиторами та здійснення контролю за їх роботою, реалізацією результатів проведеного аудиту та здійснення наступного контролю за виконанням прийнятих рішень.

Внутрішній аудит з метою досягнення максимальних результатів, повинен здійснюватись у певній послідовності.

Етапи внутрішнього аудиту:

1. Планування перевірок, включаючи зустрічні на інших підприємствах.

2. Накопичення фактів та інформації про діяльність підрозділів.

3. Вивчення фактичного стану діяльності підрозділів.

4. Оцінка адекватності системи управління та контролю.

5. Підготовка підсумкових висновків та рекомендацій (підготовка звіту).

Таблиця 4.1.

Порядок організації проведення внутрішнього аудиту

5. Поняття аудиторського ризику та його складові

Аудиторський ризик полягає у тому, що аудитор може висловити неадекватну думку у випадках, коли в документах бухгалтерського обліку і звітності існують суттєві перекру­чення, інакше кажучи, за неправильно підготовленою звітністю буде зроблено аудиторський висновок без зауважень

Ризик аудиту має такі три складові: властивий ризик; ри­зик, пов'язаний з невідповідністю функціонування системи внут­рішнього контролю; ризик не виявлення помилок.

Властивий ризик — це імовірність суттєвих перекручень за­лишку за певним бухгалтерським рахунком чи певної категорії операції або можливість перекручень цих показників у комплексі з перекрученнями за іншими рахунками чи операціями, з припу­щенням, що до них не застосовувалися заходи внутрішнього кон­тролю підприємства. Цей ризик пов‘язаний з діяльністю підприємства.

Ризик, пов'язаний з невідповідністю функціонування системи внутрішнього контролю — це ризик неефективності внутріш­нього контролю, що може призвести до помилок та перекручень у залишках бухгалтерських рахунків чи операцій.

Ризик невиявлення помилок полягає у тому, що аудиторські процедури підтвердження не завжди можуть виявити помилки, що існують в обліку та звітності.

Ризик невиявлення безпосередньо пов'язаний з проведенням незалежних процедур перевірки. Зроблена аудитором оцінка внутрішнього контролю й внутрішнього ризику впливає на ха­рактер, строки й обсяг аудиторських процедур, які виконуються аудитором з метою зменшення ймовірності невиявлення поми­лок і перекручень. Певний ризик невиявлення помилок існує завжди, навіть коли аудитор перевірить 100% залишків за ра­хунками або всі види операцій, тому що більша частина ауди­торських доказів має скоріше аргументаційний, ніж підсумковий характер. Існує взаємозв'язок між ризиком невиявлення помилок та властивим ризиком і ризиком невідповідності сис­теми внутрішнього контролю. За будь-яких обставин, незважа­ючи на розміри властивого ризику і ризику невідповідності сис­теми внутрішнього контролю, аудитору слід виконати незалеж­ні процедури згідно з програмою.

Прийнятний аудиторський ризик — це суб'єктивно встанов­лений рівень ризику, котрий готовий взяти на себе аудитор. По­лягає він у тому, що у фінансовій звітності будуть виявлені по­хибки після завершення аудиту і подання аудиторського виснов­ку без застереження. Якщо аудитор установлює для себе менший рівень аудиторського ризику, то це означає, що він прагне до більшої впевненості у тому, що фінансова звітність не має істо­тних погрішностей. Нульовий ризик означав би повну впевне­ність у цьому, а 100-відсотковий ризик — повну невпевненість. Повна гарантія (нульовий ризик) точності фінан­сової звітності економічно не доцільна, бо для цього аудито­ру необхідно не вибірковим, а суцільним способом перевірити всю документацію, а також у разі потреби залучити до прове­дення аудиту технологів, маркетологів та інших фахівців. Такий аудит буде довготривалим, не оперативним, дорого коштува­тиме для клієнта та не завжди сприятиме удосконаленню його діяльності.

Аудиторський ризик можна оптимізувати, якщо дослідити ве­лику кількість аудиторських перевірок однорідних суб'єктів гос­подарювання. Це дасть змогу встановити зміст істотних погріш­ностей та їх вплив на матеріальні інтереси клієнта й аудитора (аудиторської фірми), а результати досліджень репрезентувати на визначення аудиторського ризику у наступному аудиті на одно­рідні суб'єкти підприємницької діяльності.

Міжнародними стандартами аудиту передбачено моделювання аудиторського ризику. Орієнтовна модель аудиторського ризику може мати вигляд такого алго­ритму:

АР = ВР • РК • РН,

де АР — прийнятний аудиторський ризик;

ВР — властивий ризик;

РК —ризик, пов'язаний з невідповідністю функціонування системи внутрішнього контролю;

РН —ризик невиявлення помилок.

Викладена модель аудиторського ризику є основою плануван­ня аудиту, оскільки дає змогу зрозуміти скоріше якісний, ніж кі­лькісний взаємозв'язок окремих складових аудиторського ризику й оцінити обсяг майбутньої роботи. Модель більш придатна для приблизної оцінки, ніж для точного розрахунку аудиторського ризику.

Мабуть, на практиці такі значення аудиторського ризику слід вважати граничними. Звідси випливає, що для дотримання цього принципу та складання більш ефективного плану необхідно ви­значити процедурний ризик (ризик невиявлення). Ризик невиявлення помилокрозраховується на основі видозміненої факторної моделі аудиторського ризику:

РН = АР / ВР • РК

Між ризиком не виявлення і необхідною кількістю аудитор­ських свідчень існує обернено пропорційна залежність: змен­шення ризику не виявлення помилок веде до необхідності збільшення об­сягу даних для тестування.

Таким чином, аудиторський ризик у цілому перебуває в прямо пропорційній залежності від ризику невиявлення і в обернено пропорційній залежності від планованого додаткового отримання в процесі тестування аудиторських свідчень. Скорочення аудиторського ризику ве­де до скорочення ризику невиявлення, але при цьому збіль­шується обсяг даних для тестування з метою одержання свід­чень.

Розмір оцінки аудиторського ризику може не тільки виража­тися у відсотках, коефіцієнтах, абсолютному числовому значенні, а й визначатися аудитором усно: «низький», «середній», «висо­кий», що часто застосовується на практиці.

6. Шахрайство та помилка: визначення та фактори, що їх зумовлюють

Відхилення в бухгалтерській звітності клієнта присутні май­же завжди. Аудитори в ході перевірки зобов'язані виявити такі, в результаті яких суттєво перекручена звітність в цілому. Відхилення в бухгалтерській звітності можуть бути суттєвими і несуттєвими, допущені навмисно і ненавмисно.Отже, всі порушення в облікових записах можна поділи­ти на дві групи: помилки і шахрайство.

Шахрайство - це навмисно неправильне відображення госпо­дарських операцій та подання на цій основі заздалегідь перекру­ченої, недостовірної звітної інформації її користувачам. Під шахрайствомслід розуміти такі дії, як змова, маніпуляція обліковими записами, знищення результатів господарських опе­рацій, фальсифікація та підробка бухгалтерських документів, не­адекватні записи в обліку.

Помилка - ненавмисне перекручення фінансової інформації в результаті арифметичних чи логічних помилок в облікових запи­сах і групуваннях, недогляду у повноті обліку чи неправильного подання фактів господарської діяльності, наявності та стану май­на, розрахунків тощо.

Відповідальність за виявлення і обгрунту­вання шахрайства чи помилки несе аудитор. Аудитор відповідає за ауди­торський висновок про фінансову звітність підприємства і не повинен відповідати за виявлення абсолютно всіх фактів шахрай­ства і помилок, котрі можуть істотно вплинути на достовірність фінансової звітності підприємства. Проте, аудитор повинен отримати гарантію відсутності істотних випадків і фактів тако­го роду для написання позитивного аудиторського висновку.

У зв'язку з обмеженими можливостями аудиту не всі випадки шахрайства і помилок, які істотно впливають на фінансову звітність підприємства, можуть бути виявлені аудитором. Тому аудитор несе відповідальність за правильність і відповідність ви­користаних під час аудиту процедур перевірки і за остаточну дум­ку в аудиторському висновку, який складається за результатами проведеної аудиторської перевірки.

Відповідальність за факти шахрайства або помилок лягає на винуватців та на керівництво підприємства.

При виявленні шахрайства чи помилки аудитору слід з'ясу­вати у керівництва і персоналу підприємства їх причини та вплив на фінансову звітність. Якщо, на його думку, шахрайство чи помилка могли викликати неправильне відображення звітності, для відновлення істини він повинен виконати додат­кові процедури, які вважає необхідними. Характер додаткових процедур залежить від виду шахрайства чи помилки і від ступе­ня їх впливу на зміст фінансової звітності.

У випадку, коли шахрайство чи помилка могли бути поперед­жені або виявлені при внутрішньому контролі, але цього не від­булось, аудитор повинен переглянути свою попередню оцінку щодо цієї системи і, зменшивши довіру до неї, розширити коло інформації, що перевіряється.

У випадку, коли шахрайство чи помилка відбулись за участю представника керівництва підприємства, аудитор повинен пе­ревірити достовірність отриманих від нього раніше даних та відо­мостей.

Аудитор зобов'язаний своєчасно повідомити керівництво підприємства про виявлення шахрайства чи помилки, навіть якщо потенційний вплив виявлених порушень на фінансову звітність незначний. Якщо ж шахрайство чи помилка суттєві, аудитор має право переглянути питання про свої зобов'язання перед клієнтом.

7. Поняття суттєвості. Послідовність застосування суттєвості на різних етапах аудиту

Суттєвість - одне з найважливіших понять аудиту, яке перед­бачає, що аудитор не повинен перевіряти всю діяльність підприємства або всю його звітність з точністю до одиниць, в яких вона складена.

Суттєвість - це виражена в абсолютних одини­цях можливість інформації вплинути на рішення її користувача. Не може існувати ніякої точної формули для вираження цього поняття. Говорячи про суттєвість, аудитор передбачає, що в кож­ному конкретному випадку для кожного підприємства необхідно оцінювати ту величину активів, пасивів або фінансових результатів, яка може вплинути на рішення користувача.

Перевіряючи фінансову звітність підприємств, аудитор повинен дати оцінку виявлених у ній помилок, які можуть бути як суттєвими (матеріальними), так і несуттєвими (нематеріальними). Крім цього, аудитор дає оцінку ступеня ризику своєї діяльності. Розрізняють три основні рівні суттєвості помилок і пропусків.

До першого рівня належать помилки і пропуски, суми яких малі і за своїм змістом незначні, тобто не можуть впливати на рішення користувача цієї інформа­ції. Такі помилки і пропуски у звітності вважаються несуттєвими.

До другого рівня відносять суттєві помилки і пропуски, які впливають на рішення користувача тих чи інших рішень, однак фінансова звітність реально відображає дійсність і є корисною.

До третього рівня суттєвостіналежать такі по­милки і пропуски, котрі ставлять під сумнів достовірність і об'єктивність усієї звітності, внаслідок чого можуть бути прийн­яті неправильні рішення. Установивши третій рівень суттєвості, аудитор у своєму висновку дає неза­довільну оцінку стану бухгалтерського обліку і звітності. Під час проведення аудиту має місце неминучий ризик, оскільки деяка недостовірна інформація може заевиявленою.

Тема 5

Аудиторські докази

1. Зміст і класифікація аудиторських доказів.

2. Вимоги до кількості і якості аудиторських доказів.

3. Прийоми і процедури отримання аудиторських доказів.

4. Аналітичні процедури в аудиті.

5. Вибірка в аудиті.

6. Залучення до проведення аудиту асистентів, експертів, інших аудиторів.

1. Зміст і класифікація аудиторських доказів

Аудиторські докази (МСА 500) — це інформація, отримана аудитором для вироблення думок, на яких ґрунтується підготовлений аудиторський висновок і звіт. Аудитор повинен отримати таку кількість аудитор­ських доказів, яка б дала можливість зробити необхідні висновки, при використанні яких буде підготовлено аудиторський висновок.

Аудиторські докази одержують шляхом належного поєднання тестів систем контролю та процедур перевірки на суттєвість. Вони складаються з первинних документів та облікових записів, покладе­них в основу фінансової звітності, а також підтверджуючої інфор­мації з інших джерел.

Критерії достатності та належності взаємопов'язані й стосуються аудиторських доказів, отриманих як при тестуванні систем контро­лю, так і під час здійснення процедур перевірки на суттєвість. Достатність є виміром кількості аудиторських доказів, належність є виміром їхньої якості й надійності та їх відповідності конкретному твердженню.

Аудитор спирається на аудиторські докази, які мають не тільки достатній, а й переконливий характер. Крім того, аудитор вишукує аудиторські докази в різних джерелах інформації і різного характе­ру для підтвердження одного і того ж твердження.

Формулюючи аудиторський висновок, аудитор звичайно не дослі­джує всієї інформації, наявної в його розпорядженні, й не здійснює суцільної перевірки її, а визначає тільки основні елементи, які в ціло­му характеризують стан суб'єкта підприємницької діяльності.

На достатність аудиторських доказів впливає ряд факторів:

• оцінка аудитором характеру та величини ризику, притаманних як на рівні фінансової звітності, так і на рівні залишків на рахунку чи за класом операцій;

• характер систем обліку та внутрішнього контролю й оцінка ри­зиків контролю;

• досвід, набутий у процесі попередніх аудиторських перевірок;

• результати аудиторських процедур із можливими виявленими фактами помилок чи шахрайства;

• джерело та надійність наявної інформації.

Аспектами систем обліку і внутрішнього контролю, щодо яких аудитор одержує аудиторські докази, є:

• структура — системи обліку та внутрішнього контролю, роз­роблені так, щоб попереджати і виявляти та виправляти суттєві пе­рекручення;

• функціонування — наявні системи, які ефективно працювали про­тягом певного періоду.

Надійність аудиторських доказів залежить від джерела їх отри­мання — внутрішнього чи зовнішнього, а також від характеру їх.

За характером розрізняють візуальні, документальні та усні докази.

Аудиторські докази із зовнішніх джерел (наприклад, підтверджен­ня, отримані від третьої особи) більш надійні, ніж отримані з внут­рішніх джерел.

Аудиторські докази, отримані з внутрішніх джерел інформації підприємства, яке перевіряється, надійніші у разі наяв­ності ефективних систем обліку і внутрішнього контролю.

Ауди­торські докази, отримані за допомогою проведених тестів, надійніші за ті, що отримані від працівників підприємства. Аудиторські дока­зи у формі документів чи письмових подань надійніші, ніж усні по­дання. Якщо аудиторські докази одержані з різних джерел, різного характеру і відповідають один одному, то вони більш переконливі.

У разі неможливості одержати достатні належні аудиторські до­кази аудитор має дати позитивний висновок із застереженнями або негативний висновок.

2. Вимоги до кількості і якості аудиторських доказів

Джерелами аудиторських доказів є:

• дані первинних документів і звітів, у яких відображається ос­новна інформація про господарські операції;

• облікові регістри, де нагромаджується й узагальнюється інформація зі звітів та прикладених до них первинних документів з по­гляду їхнього економічного змісту;

• Головна книга, де відображаються залишки на початок і кінець звітного періоду й обороти за дебетом і кредитом відповідних ра­хунків;

• Баланс, Звіт про фінансові результати, Звіт про рух грошових коштів, Звіт про власний капітал;

• інвентаризаційні матеріали (описи, порівнювальні відомості, роз­рахунки природного убутку);

• розрахунки, декларації, кошториси, калькуляції, договори, контрак­ти, засновницькі документи, статут, накази, розпорядження, бізнес-плани;

• оперативна, статистична, податкова звітність;

• матеріали перевірок і ревізій, проведених органами податкової служ­би, державної контрольно-ревізійної служби, статистики, банків та ін.;

• матеріали внутрішньогосподарського контролю (внутрішнього аудиту);

• дані документального і фактичного контролю, експертних пере­вірок, лабораторних аналізів, контрольних вимірювань, проведених за участю аудиторів;

• письмові та усні заяви, пояснювальні й доповідні записки матеріально - відповідальних та посадових осіб, суб'єктів підприємницької діяльності, замовників тощо.

Аудиторські докази повинні відповідати вимогам, які забезпечать оптимально необхідною інформацією для оцінки реального стану об‘єкта. До цих вимог відносять: достатність, достовірність, обґрунтованість, своєчасність, надійність, доречність.

Достовірність характеризує аудиторські докази з боку довіри до них та правдивості. Під достатністю доказів розуміють обсяг інформації, достатній для реального відображення стану об‘єкта контролю. Достатність доказів встановлюється їх кількістю.

Аудиторські докази є більш достовірними, якщо вони відповідають моменту здійснення фактів, тобто є своєчасними.

Для отримання аудиторських доказів щодо відповідності структури й ефективності функціонування систем обліку та внутрішнього кон­тролю виконують тести систем контролю. Крім того, використову­ються процедури перевірки на суттєвість для отримання аудиторських доказів із метою виявлення суттєвих перекручень у фінансовій звіт­ності. Такі процедури бувають двох типів: у вигляді перевірок опе­рацій та залишків за рахунками й проведених аналітичних процедур.

Під час отримання аудиторських доказів за допомогою тестів сис­тем контролю аудитору слід розглянути достатність та достовірність аудиторських доказів для обґрунтування оцінки розміру ризику не­відповідності внутрішнього контролю.

При отриманні аудиторських доказів процедурами перевірки на суттєвість аудитор повинен оцінити розмір достатності та достовірності аудиторських доказів, одержаних шляхом таких процедур, разом із будь-якими даними, одержаними в результаті тестів систем контро­лю для обґрунтування тверджень фінансової звітності.

Аудиторські докази одержують стосовно кожного суттєвого твер­дження фінансової звітності. Аудиторські докази стосовно якогось одного твердження, наприклад, наявності запасів, не можуть служи­ти підставою для неодержання аудиторських доказів стосовно інших тверджень, наприклад, тверджень правильності їх оцінки. Характер, термін проведення та обсяг процедур перевірки на суттєвість зале­жать від конкретних тверджень. У результаті проведення тестів можна отримати аудиторські докази стосовно декількох тверджень, наприклад, інформація про суми дебіторської заборгованості може бути джерелом аудиторських доказів стосовно як наявності їх, так і правильності оцінки.

3.Прийоми і процедури отримання аудиторських доказів

Аудиторська процедура - це певний порядок і по­слідовність дій аудитора для отримання необхідних аудиторсь­ких доказів на конкретній ділянці аудиту.

Основними процедурами одержання аудиторських доказів є: перевірка, спостереження; опитування і підтвердження; підрахунок; аналітичні процедури.

Перевірка складається із вивчення бухгалтерських регістрів, документів чи матеріальних активів.

Процедура спостереження полягає в нагляді за процесами чи процедурами, які виконуються іншими особами.

Опитування полягає в пошуку інформації, яку можна отри­мати від обізнаних осіб підприємства чи за його межами. Опиту­вання може варіювати від формальних письмових записів, адре­сованих третім особам, до неформального усного опитування працівників підприємства. Відповіді на опитування можуть дати інформацію, якою аудитор раніше не володів чи яка підтверджує аудиторські докази.

Підтвердження полягає в отриманні аудиторами підтверджуючої інформації, яка міститься в бухгалтерських регістрах. Напри­клад, аудитор, як правило, шукає пряме підтвердження сум дебітор­ської заборгованості, зв'язуючись із боржниками підприємства.

Процедура підрахунку полягає в перевірці арифметичної точ­ності первинних документів і регістрів обліку або в самостійному здійсненні підрахунків.

Аналітичні процедури передбачають аналіз найважливіших по­казників і співвідношень, включаючи підсумкове дослідження від­хилень і взаємозв'язків, що суперечать іншій інформації, які стосу­ються даної справи, або відхиляються від очікуваних показників.

При проведенні аудиту використовують загальнонаукові методичні прийоми і власні методичні прийоми контролю.

Власні методичні прийоми контролю можна об’єднати в такі групи:

1 Прийоми документального контролю.

2 Прийоми фактичного контролю.

3 Розрахунково-аналітичні прийоми.

4 Способи узагальнення і реалізації результатів контролю.

Документи перевіряють за різними ознаками, використовуючи методичні прийоми документального контролю.

Перевірка документів за змістом – це прийом вивчення відповідності факту здійснення господарської операції документальному її оформленню.

Перевірка документів за формою (формальна перевірка) передбачає встановлення повноти та правильності заповнення всіх реквізитів, обов’язкових для даного документа, дійсності підписів посадових осіб, які відповідають за оформлення документів.