Економічна сутність аудиту грошових коштів та їх еквівалентів

1.1. Актуальність та економічна доцільність проведення аудиту грошових коштів та їх еквівалентів в сучасних умовах господарювання

На сучасному етапі грошові кошти є найбільш ліквідними активами підприємства. Вони присутні на початковому та кінцевому етапах облікового циклу, який включає придбання товарів, виробництво продукції, виконання робіт, надання послуг, а також їх продаж і отримання виручки.

Згідно з Національним Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» під грошовими коштами розуміють готівку, кошти на рахунках в банках і депозити до запитання. Готівка (готівкові кошти) – це грошові знаки національної валюти України – банкноти та монети [4].

Сучасний грошовий обіг являє собою сукупність грошових засобів, які виступають у 2-х формах: готівковий і безготівковий.

Готівкові гроші – засоби обігу, представлені банкнотами і розмінними монетами, монопольне право на випуск яких законодавчо закріплене за державою. Використання готівкових грошей підпорядковане певним вимогам: необхідне суспільне визначення таких грошей; правова гарантія держави щодо обігу цих грошей; здатність держави підтримувати стабільність їх купівельної спроможності.

Безготівкові гроші (кредитні, або депозитні гроші) – засоби обігу які являють собою боргові зобов’язання депозитних інститутів. Вартість депозитних грошей визначається їхньою купівельною спроможністю.

Еквіваленти грошових коштів утримуються для погашення короткострокових зобов'язань, але не для інвестиційних або яких-небудь інших цілей. Такі цінні папери, як ощадні сертифікати грошових ринків, депозитні сертифікати, казначейські векселя та короткострокові комерційні векселя, які можуть приносити підприємству відсотки і відповідно додатковий заробіток доцільно класифікувати не як грошові кошти, а як еквіваленти грошових коштів.

Касові операції – операції підприємств між собою та з підприємцями i фізичними особами, що пов'язані з прийманням і видачею готівкових коштів при проведенні розрахунків через касу підприємства з відображенням цих операцій у касовій книзі, книзі обліку розрахункових операцій.

Метою аудиту касових операцій є встановлення законності, достовірності і доцільності здійснених операцій з грошовими коштами підприємства і правильності їх відображення в обліку. Метою аудиту касових операцій є встановлення відповідності застосовуваної в організації методики обліку та оподаткування операцій з руху готівки, що діють в Україні в періоді, коли відбувається перевірка, нормативним документам, для того щоб сформувати думку про достовірність бухгалтерської звітності в усіх суттєвих аспектах [23].

Завдання даного аудиту:

- забезпечення умов зберігання готівки та інших цінностей у касі, при доставці її з банку і здаванні в банк;

- оцінка стану аналітичного і синтетичного обліку готівки на підприємстві, що перевіряється;

- оцінка якості відображення господарських операцій в обліку;

- перевірка дотримання підприємством нормативних документів стосовно організації роботи з готівкою;

- додержання порядку документального оформлення надходження і вибуття грошових коштів та цінних паперів;

- стан обліку касових та банківських операцій;

- перевірка умов зберігання готівки.

Аудитори застосовують різні методи фактичного та документального контролю за грошовими коштами. Насамперед перевіряють наявність системи внутрішнього аудиту і ефективність їх функціонування. Метод вивчення бухгалтерських документів залежить від обсягу документообігу: у невеликих підприємствах їх розглядають у хронологічному порядку, а у невеликих – в систематизованому.

Аудит касових операцій передбачає перевірку операцій підприємства, пов’язаних з обігом грошових коштів в процесі здійснення фінансової господарської діяльності, правильності їх проведення відповідно до чинного законодавства [26].

Виходячи із мети аудиту, слід сформувати такі завдання:

1) оцінити стан аналітичного та синтетичного обліку готівкових операцій, які здійснювало підприємство за період, що перевіряється;

2) виконати перевірку своєчасності та правильності відображення в обліку готівкових операцій;

3) здійснити перевірку додержання підприємством вимог нормативних документів, які регламентують порядок ведення готівкових операцій.

Джерелом інформації для аудиту грошових коштів у касі та на рахунку в банку є:

– Первинні документи з обліку грошових коштів: прибутковий касовий ордер, видатковий касовий ордер, грошовий чек, розрахунковий чек, заявка на внесок готівки, платіжна відомість, розрахунково-платіжна відомість, платіжне доручення, виписка по банківських платіжних картках, виписка банку з поточного рахунку.

– Регістри аналітичного обліку касових операцій: журнал реєстрації прибуткових та видаткових касових ордерів, Касова книга.

– Регістри синтетичного обліку касових операцій: журнал №1 «Обліку грошових коштів та грошових документів», відомість №1.1 «Обліку за дебетовими оборотами рахунку 30 «Каса», відомість №1.2 «Обліку за дебетовими оборотами рахунку 31 «Рахунок в банку», Головна книга.

– Акти та довідки за результатами попередніх ревізій, аудиторські висновки за попередні періоди та інша документація, що узагальнює результати контролю.

– Фінансова звітність:

· Форма №1 «Баланс»; (Додаток А)

· Форма №3 «Звіт про рух грошових коштів»; (Додаток Б)

· Форма №5 «Примітки до річної фінансової звітності» [30].

Основою ефективного функціонування сучасного підприємства є безперервний періодичний рух грошових коштів. Як показує практика, перед господарюючими суб’єктами постійно виникають проблеми щодо організації контролю над поновленням та подальшим збереженням динаміки циклів всієї діяльності підприємства. При цьому, кошти є обмеженим ресурсом, і тому успіх функціонування підприємства в значній мірі залежить від раціонального їх розподілу та використання [27].

Питання обліку грошових коштів завжди цікавили вчених-економістів, серед яких слід виділити тих, хто зробив найбільший внесок у даній сфері, зокрема: С. Л. Береза, М. Т. Білуха, Ф. Ф. Бутинець, Ю. А. Верига, С. Ф. Голов, Г. Г. Кірейцев, М. В. Кужельний, Н. М. Малюга, Є. В. Мних, Л. В. Нападовська, В. В. Сопко та інші. Однак постійні зміни у законодавстві сприяють виникнення нових проблемних аспектів в обліку грошових коштів.

Серед існуючих облікових проблем стосовно руху та наявності грошових коштів слід віднести:

1) визнання та класифікація грошових коштів;

2) правильне їх відображення у фінансовій звітності;

3) організація контролю за процесом збереження та використання грошових коштів;

4) оптимізація надходжень і виплат готівки та формування інформаційної бази даних для аналізу отриманих і втрачених вигод від проведених заходів;

5) повнота та своєчасність відображення в системі обліку рух грошових коштів;

6) матеріально-технічне та організаційне забезпечення ведення обліку грошових коштів.

Основним інформаційним джерелом щодо руху грошових коштів та їх еквівалентів є форма №3 фінансової звітності «Звіт про рух грошових коштів». Цей звіт більшість науковців вважають найскладнішим у всій фінансовій звітності підприємства. І це пов’язано із тим, що в цьому звіті можна отримати інформацію про операційну, фінансову та інвестиційну діяльність підприємства, поруч із тим є можливість оцінити ситуацію, пов’язану з надходженнями та витрачанням грошових коштів та визначити потреби підприємства щодо використання цих коштів. Тобто дана форма звітності є багатосторонньою, що суттєво ускладнює процес його заповнення. Не менш важливою є й проблема повноти та своєчасності відображення у системі обліку грошових коштів. Адже, якщо грошові кошти не будуть повністю та своєчасно оприбутковані, то не буде чіткого відображення реального розміру коштів. А далі неправильне відображення податкових стягнень. І така помилка тягне за собою ряд інших, які можливо виявити лише під час інвентаризації [26].

У зв’язку із змінами у НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», з’явилась ще одна проблема пов’язана із порядком заповнення Звіту про рух грошових коштів. Методологія формування нового звіту про рух грошових коштів досить поверхнево визначена в П(С)БО1, відсутні детальні пояснення та рекомендації стосовно заповнення цього звіту. Це призвело до невизначеності та неоднозначності інформації, яку відображають у даній формі звітності. І для уникнення помилок слід розробити конкретні детальні рекомендації для вітчизняних бухгалтерів підприємств, щоб полегшити їх й до того важку роботу [4].

Проблеми обліку грошових коштів та їх вирішення є актуальними і важливими для всіх підприємств, адже від достовірності та оперативності обліку залежить вся фінансова діяльність підприємства. Побудова належної системи бухгалтерського обліку грошових коштів передбачає правильність здійснення й відображення всіх етапів їх руху, починаючи з нормативно-правових вимог, заповнення первинних документів, узагальнення та систематизації інформації в регістрах і завершуючи складанням звітності.

1.2. Огляд нормативних документів, що регламентують порядок обліку і аудиту грошових коштів

Закон України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність” від 16.07.99 р. № 996-XIV, зі змінами і доповненнями, визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні [1].

Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Аудиторська діяльність зокрема регламентується Законом України «Про аудиторську діяльність» №3125-XII від 22.04.1993р. Цей закон визначає правові засади здійснення аудиторської діяльності в Україні і спрямований на створення системи незалежного фінансового контролю, з метою захисту інтересів власника [2].

Аудитор у своїй роботі постійно працює з різними нормативно-правовими документами. Сукупність нормативних актів складає нормативну базу аудитора. Вона поділяється на зовнішню і внутрішню.

Зовнішня нормативна база представлена у вигляді відповідних законів, постанов, наказів, інструкцій, положень, методичних матеріалів з обліку і звітності, матеріалів з оподаткування, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку та національних нормативів аудиту. Вони потрібні аудитору, щоб виявити законність та достовірне відображення господарських операцій, відповідність ведення бухгалтерського обліку і фінансової звітності, проведення аналізу та складання звіту і висновку.

Внутрішня нормативна база – облікова політика суб'єкта, різні методичні, інструкційні, розпорядчі документи з організації фінансово-господарської діяльності на конкретному підприємстві (накази, розпорядження, посадові інструкції тощо). Вони підлягають аналізу та зіставленню з чинною методологією.

З метою правильного використання нормативно-правових актів при проведені аудиту аудитори повинні чітко розуміти компетенцію та положення органу, який видав відповідний нормативно-правовий документ, що стосується операцій з грошовими коштами, то основним нормативним документом, що регулює касові операції є:

1. Положення про ведення касових операцій в національній валюті в Україні, затверджений Постановою Правління Національного Банку України від 15.12.2004 року №637 [3].

Крім цього Положення існують ще декілька документів, які регулюють операції з грошовими коштами в касі підприємства та на поточному рахунку, відкритому підприємством в установі банку. До них належать:

2. Національне положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» із змінами, внесеними згідно з Наказами Міністерства фінансів № 627 від 27.06.2013. Цим Національним положенням (стандартом) визначаються мета, склад і принципи підготовки фінансової звітності та вимоги до визнання і розкриття її елементів [4].

3. Інструкція про організацію роботи по готівковому обігу установами банків України, затверджена постановою Правління Національного Банку України від 19.02.2001 року №69, яка визначає правила організації роботи із грошовими коштами, їх обігом [5].

4. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організації. Наказ Міністерства фінансів України від 30.11.99 № 291, зі змінами і доповненнями. Наказом визначаються рахунки бухгалтерського обліку операцій з грошовими коштами підприємства [6].

5. Інструкція про безготівкові розрахунки в національній валюті України. Затверджена Постановою Правління Національного банку України від 21.01.04р. №22. Регламентує організацію, форми розрахунків, стандарти документів і документообігу безготівкових розрахунків між підприємствами [7].

6. Інструкція про порядок відкриття і використання рахунків в національній та іноземній валюті України. Затверджена Постановою

Правління НБУ від 12.11.03р. №492. Регламентує відносини при відкритті клієнтами банків поточних, депозитних рахунків в національній і іноземній валюті [8].

7. Інструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 11 серпня 1994 року №69Ця інструкція встановлює єдині вимоги щодо порядку проведення інвентаризації основних засобів, товарних запасів, нематеріальних активів, грошових коштів і документів та розрахунків [9].

8. Наказ Міністерства статистики України «Про затвердження типових форм первинного обліку касових операцій» від 15.02.1996 р. №51. Згідно, цього наказу визначаються типові форми первинних документів для обліку грошових коштів підприємств, їх правила заповнення та зберігання [10].

9. Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм по регулюванню обігу готівки» від 12.06.1995 р. №436/95 із змінами і доповненнями, вказує порушення, які тягнуть за собою застосування штрафної санкції у розмірі двократного розміру виявленої понадлімітної готівки [11].

10. Закон України «Про застосування електронно-контрольних касових апаратів і товарно - касових книг при розрахунках із споживачами у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 01.06.2000 р. №1776 говориться, що підприємства, установи та організації всіх форм власності, а також фізичні особи - суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахунки (розрахункові операції) зі споживачами в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг за готівку, зобов'язані здійснювати такі розрахунки через належним чином зареєстровані реєстратори розрахункових операцій. А також йде мова про порядок та правила застосування реєстраторів розрахункових операцій [12].

11. Міжнародний стандарт аудиту (МСА) 200 «Загальні цілі незалежного аудитора та проведення аудиту відповідно до міжнародних стандартів аудиту». Цей МСА розглядає загальну відповідальність незалежного аудитора під час проведення аудиту фінансової звітності відповідно до МСА. Зокрема, він установлює загальні цілі незалежного аудитора та пояснює характер и обсяг аудиту, призначеного для надання можливості незалежному аудитору досягти цих цілей. МСА написані у контексті аудиту фінансової звітності аудитором. У разі потреби їх слід адаптувати за обставин, якщо вони застосовуються до аудитів іншої історичної фінансової звітності.

МСА 200 «Загальні цілі незалежного аудитора та проведення аудиту відповідно до міжнародних стандартів аудиту» полягає у висловленні аудитором незалежної професійної думки щодо правильності відображення у звітності підприємства інформації щодо грошових коштів у касі підприємства [13].

12. МСА 230 «Аудиторська документація». Цей МСА розглядає конкретну відповідальність аудитора за складання аудиторської документації для аудиту фінансової звітності [14].

13. МСА 300 «Планування аудиту фінансової звітності». Цей МСА розглядає відповідальність аудитора за планування аудиту фінансової звітності. Планування аудиту включає встановлення загальної стратегії аудиту для завдання та розробки плану аудиту. Адекватне планування допомагає у виконанні аудиту фінансової звітності [15].

14. МСА 700 «Формулювання думки та надання звіту щодо фінансової звітності. Цей МСА розглядає відповідальність за формулювання думки щодо фінансової звітності. Він також розглядає форму і зміст аудиторського звіту, що надається за результатами аудиту фінансової звітності [16].

15. МСА 800 «Особливості міркування – аудити фінансової звітності, складеної відповідно до концептуальних основ спеціального призначення». Цей МСА розглядає особливі міркування щодо застосування МСА в процесі аудиту фінансової звітності, складеної відповідно до концептуальної основи спеціального призначення. Метою аудитора під час аудиту фінансової звітності, складеної відповідно до концептуальної основи спеціального призначення, є належний розгляд особливих міркувань, які стосуються:

- прийняття завдання;

- планування і виконання цього завдання;

- формулювання думки та звіту щодо фінансової звітності [17].

16. МСА 805 «Особливі міркування – аудити окремих фінансових звітів та певних елементів, рахунків або статей фінансового звіту. МСА розглядає особливі міркування щодо застосування МСА в процесі аудиту окремого фінансового звіту або певного елемента, рахунок чи стаття фінансового звіту можуть бути складені відповідно до концептуальної основи загального призначення або концептуальної основи спеціального призначення.

Метою аудита під час застосування МСА в процесі аудиту окремої фінансової звітності або певного елемента, рахунку чи статті є належний розгляд особливих міркувань, які стосуються:

- прийняття завдання;

- планування та проведення цього завдання;

- а також, формулювання думки та звіту щодо окремих фінансових звітів або певного елемента, рахунку або статті [18].

Аналіз нормативно-правових актів з організації бухгалтерського обліку грошових коштів в Україні, дозволяє зробити висновок, що на сьогодні нормативно - законодавча база щодо готівкового обігу, готівкових та безготівкових розрахунків в основному відповідає потребам підприємства.