Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами

В соответствии со ст. 280 НК РФ доходы от операций по реализации или иного выбытия корпоративных ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия, а также суммы процентного (купонного) дохода, уплаченного налогоплательщику покупателем или выплаченного эмитентом (векселедателем). При этом в доход не включается сумма процентного (купонного) дохода, ранее учтенная для налогообложения.

В течение времени нахождения ценной бумаги у налогоплательщика на конец каждого отчетного (налогового) периода начисляется процентный доход (в соответствии со ст. 271 и 328 НК РФ).

Расходы при реализации и ином выбытии ценных бумаг определяются исходя из затрат на приобретение, на реализацию, включая сумму процентного (купонного) дохода, уплаченного продавцу. При этом в расход не включается сумма процентного (купонного) дохода, ранее учтенная для налогообложения. Изложенное касается корпоративных долговых ценных бумаг.

По государственным ценным бумагам в соответствии со ст. 281 НК РФ доходы и расходы при выбытии определяются без процентного (купонного) дохода. Это связано с тем, что процентный (купонный) доход по государственным ценным бумагам облагается не по основной ставке 20%, а по ставке 0%, 9% или 15%.

Независимо от полученного результата от реализации ценных бумаг цена их реализации (приобретения) может контролироваться.

Статьей 280 НК РФ предусмотрен ряд условий, при которых фактическая цена реализации признается для целей налогообложения.

По ценным бумагам, обращающимся и реализованным на организованном рынке, фактическая цена реализации признается для целей налогообложения.

В отношении ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, но реализованным (приобретенным) вне организованного рынка, предусмотрено следующее.

В случае реализации (приобретения) ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной (выше максимальной) цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается минимальная (максимальная) цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.

Пример. Организация вне организованного рынка приобрела обращающиеся на рынке ценные бумаги по цене 900 руб. за единицу. Указанные ценные бумаги была проданы также вне рынка по цене 910 руб. за единицу. Остальные показатели приведены в таблице.

Для ценных бумаг, сделки с которыми на организованном рынке не совершаются, п. 6 ст. 280 НК РФ предусмотрено следующее.

Фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами, определенными исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, если иное не установлено настоящим пунктом.

Предельное отклонение цен ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, устанавливается в размере 20% в сторону повышения или понижения от расчетной цены ценной бумаги.

В случае реализации (приобретения) ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной (выше максимальной) цены, определенной исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, при определении финансового результата для целей налогообложения принимается минимальная (максимальная) цена, определенная исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен.

Порядок определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, устанавливается в целях настоящей главы федеральным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг по согласованию с Минфином РФ.

С 2011 г. введен в действие приказ ФСФР России от 09.11.2010 № 10-66/пз-н «Об утверждении Порядка определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Порядок).

Например, расчетную цену дисконтного векселя в соответствии с п. 13 Порядка можно определить по формуле:

,

где: P – расчетная цена дисконтного векселя;

N – номинал векселя;

d – ставка дисконта в процентах от номинала векселя с учетом уровня инвестиций в вексель. Уровень риска инвестиций в вексель определяется налогоплательщиком на основании оценки рыночной конъюнктуры на дату определения расчетной цены в соответствии с порядком, закрепленным учетной политикой для целей налогообложения;

t – срок до погашения векселя в календарных днях. В случае если срок погашения векселя наступил, t принимается равным нулю;

– база расчета срока, равная 365 (366) дням или 360 дням в соответствии с конвенцией валюты, в которой осуществляются расчеты по векселю.

Пример. Организация приобрела вексель номинальной стоимостью 1 000 000 руб. за 900 000 руб. за 720 дней до срока предъявления к платежу. За 500 дней до срока предъявления к платежу вексель быль продан по цене 800 000 руб. Согласно учетной политике организации уровень риска инвестиций в вексель составляет 12% годовых.

Определяем расчетную цену векселя по приведенной в Порядке формуле на дату приобретения и на дату продажи, а также расчетную цену с учетом 20%-ного отклонения.