Особенности аудита на малом предприятии

Аудит малых предприятий проводится с применением всех правил проведения аудиторских проверок, но с учетом специфики малых предприятий. В частности, необходимо учитывать следующие моменты:

а) ограничение и отсутствие разделения полномочий сотрудников, отвечающих за ведение учета и подготовку отчетности;

б) преобладающее влияние владельца и (или) менедж­мента на все стороны деятельности малых предприятий;

в) слабость систем внутреннего контроля, а также воз­можность руководителя обходить средства контроля.

Аудиторские проверки малых предприятий обычно характеризуются повышенной степенью риска. Для этого есть немало объективных причин, поэтому при проведении аудита на малом предприятии необходимо уделять самое пристальное внимание следующим потенциальным факто­рам риска:

• нерегулярность ведения бухгалтерских записей;

• большая вероятность преднамеренных и непреднаме­ренных ошибок в учете за счет человеческого фактора;

• повышенный риск искажения отчетности;

• неточность понимания задач аудита;

• неточность понимания требований к восстановлению учета;

• неточность понимания требований к исправлению ошибок;

• отсутствие внутреннего контроля в связи с ограни­ченным числом учетных работников;

• непосредственный контакт сотрудников, ведущих учет, с материальными ценностями;

• использование наличных денег в расчетах с партне­рами;

• возможное использование нелегальных налоговых схем;

• возможность использования различных методов сокрытия выручки;

• формальное и (или) неправильное проведение кон­трольных процедур, в первую очередь инвентаризаций.

Указанные выше факторы риска диктуют необходимость тщательного планирования и документирования аудита малых предприятий. На стадии планирования и понима­ния бизнеса клиента особое значение приобретает такая процедура, как устный и письменный опрос руководителей и работников бухгалтерии.

Такого рода действия позволяют получить письмен­ные разъяснения от руководства проверяемого субъекта по характеру осуществляемых хозяйственных операций, ведению учета, распределению ответственности за пред­ставленные отчетные документы.

При проведении аудита на малом предприятии в первую очередь проверяют правильность постановки и ведения бухгалтерского и налогового учета, правильность исчис­ления налоговой базы, расчеты по налогам и сборам. Это позволяет более полно оценить налоговые риски, которые в отдельных случаях могут поставить под угрозу непрерыв­ность деятельности аудируемого лица.

В случаях, когда целью аудита является выдача офици­ального аудиторского заключения, проверка должна прово­диться в полном соответствии с правилами и стандартами аудиторской деятельности без исключений и изъятий.

Аудит малого предприятия отличается от аудита круп­ного субъекта более упрощенной документацией и менее сложным характером аудита. Это позволяет использовать для проведения аудита меньшее количество сотрудни­ков, что существенно сокращает трудозатраты и, соответ­ственно, расходы клиента на аудит.

Малые предприятия зачастую занимают узкую нишу на рынке и предлагают ограниченный ассортимент товаров или услуг. Их деятельность обычно ограничивается локаль­ными рынками и осуществляется на ограниченном количе­стве объектов. Такое положение вещей позволяет аудитору быстрее разобраться в специфике деятельности малого предприятия, его системе учета и документооборота, чем это возможно в случае с более крупным предприятием.

Документирование аудиторских процедур в ходе про­верки на малом предприятии также обычно не вызывает особых сложностей. Возможно применение довольно широ­кого спектра аудиторских процедур, поскольку их объем обычно невелик и выполнение не занимает много времени.

При проведении аудита на малом предприятии не стоит избегать аналитических процедур. Их применение может значительно сэкономить время за счет сокращения потреб­ности в проведении других процедур проверки по суще­ству. Аналитические процедуры обычно позволяют полу­чить приемлемые аудиторские доказательства. К тому же на многих малых предприятиях совокупность данных бух­галтерского учета часто бывает незначительной и легко поддается анализу.

Разумеется, аналитические процедуры неэффективны и часто невозможны при применении системы ручного учета у клиента. Впрочем, в последние годы ручной учет даже на малых предприятиях встречается все реже и реже. Другой проблемой при осуществлении аналитических про­цедур может стать тот факт, что малые предприятия зача­стую не располагают промежуточной или ежемесячной финансовой информацией, которая может использоваться в аналитических процедурах на стадии планирования.

В качестве альтернативы аналитическим процедурам аудиторы могут по возможности провести обзорную крат­кую проверку Главной книги, оборотно-сальдовых ведомо­стей по счетам или других предоставленных клиентом бух­галтерских данных.

Во многих случаях аудитор может столкнуться с отсут­ствием надлежащей документации. Малые предприятия обычно не склонны перегружать себя «бумажной работой», следовательно, вероятность обнаружить детально прорабо­танное положение по персоналу, коллективный договор, маркетинговую политику или положение о защите инфор­мации очень невелика. Зачастую на предприятиях отсут­ствуют даже такие необходимые документы, как, например, учетная политика, штатное расписание, график отпусков и т.п. Тогда аудиторам приходится запрашивать большую часть необходимой информации у собственника и (или) руководителя.

В случае, если аудитор решает использовать при про­верке аудиторскую выборку, следует учесть, что на малых предприятиях действуют те же самые принципы, что и на крупных хозяйствующих субъектах. Выборка должна быть сформирована таким образом, чтобы обеспечивалась ее репрезентативность по отношению ко всей тестируемой популяции.

На малых предприятиях особенно часто можно приме­нить проверку 100% совокупности операций. Это происхо­дит в случае, когда вся совокупность представлена неболь­шим числом индивидуально значимых операций.

Другим вариантом может стать сортировка всех опера­ций по сумме по убыванию и их последовательное тести­рование до тех пор, пока общая сумма непроверенных опе­раций не окажется ниже уровня существенности. Часто эти два метода оказываются более эффективными и занимают меньше времени, чем подготовка и тестирование операций с применением выборки.

Очень важным при аудите малого предприятия явля­ется выявление связанных сторон. Между малым предпри­ятием и собственником-менеджером, а также между малым предприятием и субъектами, связанными с собственни­ком-менеджером, часто совершаются существенные сделки и сделки, в совершении которых имеется заинтересован­ность.

В связи с неверными представлениями руководства субъекта по поводу полноты раскрываемой информации у аудитора может возникнуть необходимость разъяснить проблему и провести ликбез с руководителем и главным бухгалтером компании.

Проводя аудит малых предприятий, аудитор обязан составлять соответствующую аудиторскую документацию, т.е. письменно отражать ход и результат выполняемых аудиторских процедур, фиксировать полученные аудитор­ские доказательства, а также надлежащим образом оформ­лять все рабочие документы аудитора.

На базовом уровне аудиторская документация аудита на малом предприятии помогает аудитору при планирова­нии и выполнении аудита, поскольку документирование:

• облегчает контроль и анализ работ, выполненных ассистентами;

• позволяет осуществлять оценку полученных аудитор­ских доказательств;

• облегчает формирование выводов до завершения составления аудиторского отчета;

• обеспечивает возможность последующего контроля качества аудита.

Помимо прочего, аудиторская документация облегчает планирование аудита на следующий отчетный период. Немаловажное значение имеет то, что аудиторская доку­ментация часто способствует повышению качества аудита с точки зрения качества аудиторских выводов. Обоснован­ность выводов, как правило, выше, когда аудитор тратит время на документирование важных вопросов и оснований для аудиторского заключения.

Аудитор малого предприятия в рабочей документации должен отразить как минимум:

• процесс планирования аудита;

• программу аудита с изложением характера, сроков и объема аудиторских процедур;

• результаты аудиторских процедур;

• выводы, сделанные на основании полученных ауди­торских доказательств;

• выводы по всем существенным аспектам, требующим профессионального суждения аудитора.

На малых предприятиях, так же как и на крупных, при­менимы все основные виды аудита. Законодательных огра­ничений здесь нет, естественным ограничителем выступает лишь здравый смысл руководства.

Аудит малого предприятия проводится в рамках дей­ствующих аудиторских стандартов. В настоящее время в Российской Федерации нет отдельного стандарта, регули­рующего аудит малых предприятий. Для такого рода про­верок применяется общий порядок аудита. Тем не менее, имеется ряд специфических особенностей аудита малых предприятий. В частности, необходимо иметь в виду ряд специфических факторов риска, присущих таким хозяй­ствующим субъектам.

При аудите на малом предприятии проверяющему необ­ходимо руководствоваться стандартами аудиторской дея­тельности, что и для остальных организаций.

В международной практике ситуация несколько иная. Здесь существует отдельное Положение о международной аудиторской практике (ПМАП) 1005 «Особенности аудита малых предприятий», основной целью которого является рассмотрение основных характеристик малых предпри­ятий и определение степени их воздействия на применение международных стандартов аудита.

Данное Положение содержит:

• базовые критерии для отнесения компаний к катего­рии малых предприятий;

• методические указания по применению международ­ных стандартов аудита в процессе аудита малых предпри­ятий;

• рекомендации по проведению аудита в тех случаях, когда аудитор оказывает малому предприятию услуги в области бухгалтерского учета.

В разделе «Характеристики малых предприятий» отме­чено, что малым предприятием может считаться любая компания, право собственности и управление которой сконцентрировано в руках узкого круга лиц (или же одного лица) и которая соответствует как минимум одному из сле­дующих критериев:

1) ограниченное число источников дохода;

2) упрощенная система ведения бухгалтерского учета;

3) ограниченные средства внутреннего контроля в соче­тании с наличием у руководства возможности действовать в обход таких средств контроля.

Также в указанном разделе говорится, что аудит малого предприятия может документироваться в упрощенной форме.

В малых экономических субъектах дополнительный риск средств контроля возникает в области использова­ния систем компьютерной обработки данных. Если в такой компании применяется один компьютер с упрощенной программой учета, у одного бухгалтера или ограничен­ного числа учетных работников появляется возможность вводить несогласованные данные в систему учета, произ­вольным образом менять программную оболочку и базы

данных, вносить в систему операции «задним числом», про­водить операции, не получившие одобрения или утвержде­ния в установленном порядке.

Преобладающее влияние владельца и (или) руково­дителя на все стороны деятельности малого предприятия может оказывать как положительное, так и отрицательное воздействие на систему внутреннего контроля и достовер­ность бухгалтерской отчетности.

С одной стороны, персональный контроль руководи­теля может способствовать повышению надежности учета в ситуации, когда альтернативные средства внутреннего контроля по объективным причинам затруднены или невоз­можны. С другой стороны, преобладающее влияние руко­водителя может способствовать нарушению общеустанов­ленных контрольных процедур, повышать риск нарушения законодательства, способствовать появлению преднамерен­ных существенных искажений бухгалтерской отчетности.

Как и в случае аудита любых экономических субъек­тов, в ходе аудита малых экономических субъектов следует тщательно планировать работу, анализировать специфику деятельности субъекта, изучать его системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля. В ходе аудита рекоменду­ется исходить из оценки надежности средств внутреннего контроля как «низкой», если нет явных доказательств про­тивоположного. Такая рекомендация содержится и в рос­сийских, и в зарубежных стандартах.

Таким образом, особенности аудита малых предприятий принимаются во внимание при проведении аудита и по рос­сийским, и по международным стандартам аудита. Разница заключается в том, что в международной практике эти осо­бенности сведены в один стандарт, а в российской практике аналогичного стандарта нет. Российским аудиторам при­ходится руководствоваться стандартами, общими для всех (малых, средних и крупных) организаций, а при планиро­вании и проведении аудита малых предприятий полагаться на международный опыт, внутрифирменные стандарты и здравый смысл.