Глава 10. Основные положения теории налогового права 191

подоходного налога, налогоплательщик получает на руки 9900 руб., а сумму налога— 1188 руб. — уплачивает работодатель за свой счет.

При обнаружении налоговым органом этого факта к доходу на­логоплательщика добавляется сумма уплаченного работодателем на­лога и рассчитывается сумма налога, которая должна быть уплачена самим налогоплательщиком:

[11 188 руб.-(11 188 руб. х 1%)] х 12% = 1329 руб. 13 коп.

Поскольку часть суммы уже была перечислена в бюджет орга­низацией, то налогоплательщик обязан доплатить 141 руб. 13 коп. (1329 руб. 13 коп. — 1188 руб.).

Обязанность уплатить налог за счет собственных средств не оз­начает, что налогоплательщик должен уплатить налог непосредст­венно (т.е. со своего счета или наличными деньгами). От имени на­логоплательщика налог может быть уплачен и иным лицом (предста­вителем), если при этом соблюдается правило налоговых оговорок.

Не следует отождествлять с налогоплательщиками лиц, на кото­рых в соответствии с законом возложена обязанность рассчитывать, удерживать и перечислять в бюджет налог с доходов, выплачивае­мых этими лицами налогоплательщикам (например, предприятия, выплачивающие заработную плату работникам). Таких лиц называ­ют налоговыми агентами.

Виды субъектов налогообложения

В отличие от других отраслей публичного права, где определяю­щими являются политико-правовые отношения лица и государства, в налоговом праве прежде всего учитывают экономические связи налогоплательщика и государства.

Экономические отношения налогоплательщика и государства определяются посредством принципа постоянного местопребывания (резидентства), согласно которому налогоплательщиков подразделя­ют на лиц:

• имеющих постоянное местопребывание в определенном госу­дарстве (резиденты);

• не имеющих в нем постоянного местопребывания (нерезиден­ты) (схема 5).

' Российская газета. 1992. №59.

I

192 Раздел IV. Регулирование государственных доходов _______

Важное различие этих двух групп налогоплательщиков состоит в том, что у резидентов налогообложению подлежат доходы, полу­ченные как на территории данного государства, так и вне его (пол­ная налоговая обязанность), у нерезидентов — только доходы, полу­ченные из источников в данном государстве (ограниченная налого­вая обязанность). Есть и другие различия в налогообложении этих двух групп плательщиков — порядок декларирования и уплаты на­лога и др.

Под источником доходов понимается деятельность или активы, приносящие доход (доходы от работы по найму, предприниматель­ской деятельности, авторских прав, имущества и т.п.). Понятие «источник доходов» не стоит путать с понятием «источник выпла­ты», т.е. с лицом, фактически выплачивающим сумму другому лицу.

Источник дохода находится там, где налогоплательщиком ве­дется экономическая деятельность или эксплуатируется принося­щая доход собственность, независимо от того, как и где проводятся денежные выплаты.

Например, если иностранный специалист выполняет трудовые обязанности на территории Российской Федерации, он имеет ис­точник дохода в России и в том случае, если оплата его труда про­водится за границей (ст. 208 части второй НК РФ).

Правила определения резидентства имеют существенные разли­чия в отношении налогоплательщиков — физических и юридиче­ских лиц.

Налоговый статус физических лиц

Лица, имеющие постоянное место жительства в Российской Федерации, — это лица, включая иностранцев и лиц без гражданст­ва, проживающие на ее территории не менее 183 дней в календар­ном г. (в течение одного или нескольких периодов); лица, не имею­щие постоянного места жительства в Российской Федера­ции, —лица, проживающие на ее территории менее 183 дней в ка­лендарном г. (тест физического присутствия). «В календарном году» означает, что понятие «резидент» отражает проживание лица в Российской Федерации строго в пределах одного календарного года и не может быть распространено на более длительные перио­ды. Иными словами, резидентство в России устанавливается еже­годно.

В некоторых странах периодом для определения резидентства служит не календарный, а налоговый год, который может и не сов­падать с календарным.

В тех случаях, когда временного критерия недостаточно для оп­ределения места налогообложения лица (например, возникает двойное резидентство), используются такие дополнительные при­знаки:

• место расположения привычного (постоянного) жилища;

• центр жизненных интересов (личные и экономические связи);