Тема 5. Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрывают сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивают пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении. Пояснения позволяют охарактеризовать и детализировать статьи бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, дать качественную характеристику активов и условий погашения обязательств, выделить главные сферы и направления развития бизнеса, повышают аналитическую ценность бухгалтерской отчетности.

Перечень дополнительных данных, которые должны раскрываться в пояснениях, приведен в п. 27 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Минфина РФ от 06.07.99 г. № 43н.

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках представляются в виде пояснительной записки и в виде отдельных отчетных форм: отчет об изменениях капитала (форма № 3), отчет о движении денежных средств (форма № 4), приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5).

Отчет об изменениях капитала детализирует третий раздел бухгалтерского баланса, статью «Резервы предстоящих расходов» пятого раздела баланса и содержит сведения об оценочных резервах организации. В балансе оценочные резервы не отражаются, с их помощью производится уточнение оценки отдельных видов имущества и обязательств, отражаемых в бухгалтерском балансе, путем вычитания величины начисленных оценочных резервов из соответствующих статей.

Отчет состоит из двух разделов и справочной таблицы.

Раздел 1 «Изменения капитала» представляет для пользователей информацию об изменениях, произошедших в собственном капитале организации за отчетный год в сравнении с предыдущим годом в разрезе элементов собственного капитала: уставный капитал, добавочный капитал, резервный капитал, нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).

На изменение уставного капитала оказывают влияние следующие факторы: дополнительный выпуск акций или уменьшение их количества; увеличение или уменьшение номинальной стоимости акций; реорганизация юридического лица.

Размер добавочного капитала может измениться в результате: пересчета иностранной валюты (по взносам в уставный капитал); получения эмиссионного дохода (расхода) при размещении и продаже акций; направления на увеличение уставного капитала и распределение между учредителями организации.

Величина резервного капитала изменяется при направлении на его увеличение части чистой прибыли организации, а также при покрытии убытка отчетного года за счет средств резервного капитала.

На величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) оказывают влияние: финансовые результаты отчетного года; сумма начисленных дивидендов за отчетный год; отчисления в резервный капитал (фонд); последствия реорганизации предприятия.

Кроме того, данный раздел содержит сведения об изменениях капитала в результате переоценки основных средств (в части добавочного капитала – при увеличении их стоимости, в части нераспределенной прибыли – при уменьшении их стоимости), а также в результате изменений учетной политики.

Результаты переоценки основных средств по состоянию на 1 января следующего года за отчетным в бухгалтерском балансе за отчетный год не отражаются. Поэтому величина добавочного капитала (нераспределенной прибыли) в отчетности за предыдущий год (сальдо на 31 декабря) может отличаться от его величины на 1 января отчетного года. При изменении в отчетном году учетной политики, для обеспечения сопоставимости информации за прошлый и отчетный годы данные предыдущего года пересчитывают с учетом изменений в учетной политике. В бухгалтерском учете влияние изменения учетной политики не отражается. Изменения капитала в результате переоценки основных средств и изменений учетной политики отражается в отчете об изменениях капитала, и позволяют привести в соответствие данные о наличии капитала на 31 декабря предыдущего года и 1 января отчетного года.

Раздел П «Резервы» информацию о наличии и движении создаваемых в организации резервов:

- резервы, образованные в соответствии с законодательством (резервный капитал, который создается акционерными обществами в соответствии с Законом РФ «Об акционерных обществах» путем отчислений от чистой прибыли, его величина должна быть не менее 25% уставного капитала);

- резервы, образованные в соответствии с учредительными документами (резервный фонд, создаваемый путем отчислений от чистой прибыли, если его формирование предусмотрено учредительными документами);

- оценочные резервы (резервы под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение вложений в ценные бумаги, по сомнительным долгам).

Создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей предусмотрено п. 25 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ5/01), утвержденных приказом Минфина РФ от 09.06.2001 г. № 44н. Информация о величине начисленных и использованных в течение отчетного года резервов в бухгалтерском учете формируется на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

Создание резервов под обесценение финансовых вложений регламентируется п. 38 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02), утвержденных приказом Минфина РФ от 10.12.2002 г. № 126н. В бухгалтерском учете информация формируется на счете 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги».

Резервы по сомнительным долгам образуются в соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного, приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н. Бухгалтерский учет таких резервов ведется на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам»;

- резервы предстоящих расходов. Указанные резервы организация создает на покрытие предстоящих расходов путем равномерного включения в издержки производства отчетного периода.

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ организациям разрешено создавать следующие резервы: на предстоящую оплату отпусков; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и вознаграждений по итогам работы за год; на ремонт основных средств; производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; на предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранительных мероприятий; предстоящие затраты по ремонту предметов проката; на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и др. В бухгалтерском учете информация формируется на счете 96 «Резервы предстоящих расходов».

В справке к отчету об изменениях капитала приводятся данные о величине чистых активов на начало и конец отчетного года. Методика расчета чистых активов утверждена приказом Минфина РФ и ФКЦБ РФ от 29.01.2003 г. № 10н, № 03-6/пз «Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерного общества».

Кроме того, в справке расшифровываются целевые финансирования из бюджета и внебюджетных фондов по направлениям их использования с выделением средств, полученных на расходы по обычным видам деятельности и на капитальные вложения во внеоборотные активы.

Информация о полученных целевых финансированиях приводятся за отчетный год и предыдущий год на основании данных бухгалтерского учета, отраженных на счете 86 «Целевое финансирование».

В Приложении к бухгалтерскому балансу (форма №5) расшифровываются статьи бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках. В рекомендованном к применению приказом Минфина РФ от 22.07.2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности» образце формы № 5 предусмотрено десять разделов. Организации в годовой отчетности представляют только те из них, по которым имеется информация

В разделах «Нематериальные активы», «Основные средства», «Доходные вложения в материальные ценности» приводится информация о движении (наличие на начало и конец отчетного периода, поступление и выбытие) соответствующих внеоборотных активов по их видам в оценке по первоначальной стоимости на основании данных, отраженных в бухгалтерском учете на счетах 04 «Нематериальные активы», 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

В указанных разделах также приводятся данные о суммах начисленной амортизации на начало и конец отчетного периода. По основным средствам, кроме того, справочно приводится информация о результатах переоценки и об изменении стоимости объектов в результате достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации.

В разделе «Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» представляется информация об остатках на начало и конец отчетного периода, а также о произведенных и списанных в течение года расходах на НИОКР по их видам. Раздел заполняется на основании учетных данных, отраженных на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение НИОКР». Справочно в разделе приводятся данные о величине расходов по незаконченным НИОКР на начало и конец отчетного периода и о суммах расходов по не давшим положительных результатов НИОКР, отнесенных в отчетном и предыдущем годах на внереализационные расходы.

Раздел «Финансовые вложения» включает информацию о составе долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений на начало и конец отчетного периода. Из общей суммы финансовых вложений выделяются финансовые вложения (по их видам), имеющие текущую рыночную стоимость. Справочно по таким финансовым вложениям приводится информация об изменении стоимости в результате корректировки их оценки. По долговым ценным бумагам представляется информация о списанной в течение года на финансовые результаты разнице между их первоначальной и номинальной стоимостью.

В разделе «Дебиторская и кредиторская задолженность» приводятся данные о состоянии расчетов организации на начало и конец отчетного периода. Как и в бухгалтерском балансе, задолженность группируется на краткосрочную и долгосрочную. В составе кредиторской задолженности отражается задолженность организации по займам и кредитам. В дополнение к бухгалтерскому балансу приводятся данные об авансах, полученных и выданных.

Раздел «Расходы по обычным видам деятельности» раскрывает информацию о расходах организации за отчетный и предыдущий годы по пяти элементам затрат: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие. Справочно в разделе приводятся данные об изменениях в остатках незавершенного производства, расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов.

В разделе «Обеспечения» приводятся данные о наличие на начало и конец отчетного периода полученных и выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, бухгалтерский учет которых ведется на забалансовых счетах 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» и 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Из общей стоимости обеспечений полученных и выданных представляются данные о стоимости имущества в залоге (по видам имущества).

Раздел «Государственная помощь» раскрывает данные о наличии средств, полученных из бюджета, в отчетном и предыдущем году, по их видам. По бюджетным кредитам приводятся данные о наличии на начало и конец отчетного периода, о суммах, полученных и возвращенных кредитов в отчетном периоде.

Помимо отчетных форм в составе годовой бухгалтерской отчетности представляется пояснительная записка.

Основным назначением пояснительной записки является дополнение содержания форм бухгалтерской отчетности для получения более полной информации о финансовом положении организации и ее месте на рынке товаров, работ, услуг.

Порядок представления информации в пояснительной записке определяется организацией самостоятельно с учетом требований, установленных ПБУ 4/99.

В начале пояснительной записки, как правило, приводятся общие данные об организации: юридический адрес, организационно-правовая форма, основные виды деятельности, среднегодовая численность работников за отчетный период или численность на отчетную дату, состав (фамилии и должности) членов исполнительных и контрольных органов организации.

В дальнейшем в пояснительной записке представляется следующая информация:

- раскрываются основные положения учетной политики организации, без знания которых пользователь не может оценить финансовое положение организации. В частности, в пояснительной записке должны быть раскрыты способы оценки имущества, способы погашения стоимости амортизируемого имущества, наличие и перечень созданных в организации резервов предстоящих расходов, оценочных резервов и расходов будущих периодов;

- дается краткая характеристика деятельности организации (текущей, инвестиционной и финансовой);

- приводятся основные показатели деятельности организации и факторы, повлиявшие на финансовые результаты отчетного периода;

- указывается влияние событий после отчетной даты на содержание показателей бухгалтерской отчетности. Последствия событий после отчетной даты подлежит обязательному измерению в денежной оценке;

- указывается о наличии условных фактов хозяйственной деятельности, оказавших существенное влияние на показатели бухгалтерской отчетности, и приводятся последствия условных фактов в денежном измерителе. Если последствия условных фактов не возможно измерить с достаточной степенью надежности, то денежное измерение последствий условных фактов не приводится, но о наличии условных фактов в пояснительной записке сообщается.

В отдельных разделах пояснительной записки раскрывается информация

- об аффилированных лицах (перечень аффилированных лиц, характер взаимоотношений с ними, виды операций с ними, объем операций каждого вида, использованные методы определения цен по каждому виду операций);

- о сегментах деятельности организации (порядок представления информации определен Положением по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000, утвержденным приказом Минфина РФ от 27.01.2000 г. № 11н);

- о прекращаемых операциях (порядок представления информации определен Положением по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» (ПБУ 16/02), утвержденным приказом Минфина РФ от 02.07.2002 г. № 66н).

Акционерные общества дополнительно приводят сведения: о сумме выплаченного вознаграждения (в виде заработной платы, премий, льгот и привилегий) членам Совета директоров и членам исполнительного органа; о количестве выпущенных акций их номинальной стоимости, а также о количестве акций, оплаченных полностью, частично и не оплаченных.

Организации, имеющие зависимые и дочерние общества, приводят перечень таких обществ, их местонахождение и степень участия в них.

После расшифровки важнейших статей форм бухгалтерской отчетности приводится информация, сопутствующая бухгалтерской отчетности:

- аналитические показатели, характеризующие качественные изменения в имущественном и финансовом положении организации, с указанием порядка их расчета (рентабельность, доля собственных оборотных средств и пр.);

- оценка финансового состояния на краткосрочную и долгосрочную перспективу;

- динамика важнейших экономических и финансовых показателей за ряд лет;

- планируемое развитие организации, предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения; политика в отношении заемных средств, управления рисками; деятельность организации в области НИОКР, предстоящие природоохранные мероприятия.

Если организация собирается в следующем финансовом году изменить способы ведения учета по отдельным направлениям, то она объявляет об этом в пояснительной записке и обосновывает необходимость в изменении учетной политике.