Формування бухгалтерського обліку як науки

Розвиток облікової думки в різних країнах сприяв виникненню різних теорій подвійного відображення фактів господарської діяльності. В обліково-економічній літературі виділяють такі теорії: юридичну, обмінну, філософську та балансову. Розглянемо їх основні особливості, не характеризуючи позитивних та негативних ознак.

Першим напрямом в історичному розвитку облікової думки був юридичний. Його засновниками стали Б.Котрульї та Л.Пачолі. Слід зазначити, що ідеї останнього вирували в обліковій літературі аж до 30-х років XX ст.

Юридичний напрям розвитку теорії подвійного відображення фактів господарської діяльності пройшов ряд етапів. На першому етапі — етапі свого становлення — кожна господарська операція розглядалась як окремий юридичний акт, в якому одна особа щось отримує, а інша — видає. Такі юридичні дії мотивують правові обов'язки сторін: особа, що отримала, зобов'язана особі, що видала, а особа, що видала, має право отримати від іншої особи. Отже, за цим напрямом подвійність правових відносин зумовлює і подвійність в облікових записах. Це, в свою чергу, зумовлювало наступне:

рахунки бухгалтерського обліку розглядались як рахунки-персони;

подвійний запис стає шляхом відображення взаємних прав та обов'язків;

господарські операції розглядаються як стосунки підпорядкованих суб'єктів, що беруть у них участь.

Другий етап розвитку цієї теорії вчені-обліковці пов'язують із Е. Дегранжем. На його думку, усі господарські операції слід проводити від імені власника підприємства, а бухгалтерський облік при цьому повинен відповідати двом таким умовам. По-перше, він зобов'язаний надавати аналітичну інформацію про кожного суб'єкта господарювання, а по-друге — найбільш повно відображати господарську діяльність. Ця двоякість і зумовлює, за Е.Дегранжем, подвійність у бухгалтерському обліку. На підставі цього він розподілив рахунки на дві групи. До першої він відніс рахунки дебіторів та кредиторів, а до другої — рахунки матеріальних цінностей і фінансових результатів.

Окрім цього, він запропонував відкривати ще три особливих рахунки: рахунок Капіталу, рахунок балансу Початкового та Заключного. На рахунок Заключного балансу в кінці року переносяться усі активи, пасиви та капітал. На усі активи він дебетується по кредиту активних рахунків, а на усі пасиви він кредитується. На початку року записи по ньому переносяться на рахунок балансу Початкового в зворотному напрямі до рахунку балансу Заключного.

Третій період розвитку юридичного напряму теорій подвійного відображення фактів господарської діяльності пов'язують з німецькими вченими Шибе та Одерманом. За ними, облік змін активу, пасиву та капіталу слід проводити за допомогою чотирьох груп рахунків: капіталу, матеріальних предметів, боргових документів та особистих. Рахунок, за яим отримують, — дебетується, а за яким віддають — кредитується.

Прихильником цієї теорії в Україні був О.П. Рудановський.

Фундаторами обмінної теорії були російські вчені A.M. Вольф, Є.Є. Сіверс, H.A. Блатов. Цей напрям полягає в наступному:

1. Кожен оборот приводить до обміну.

2.Обмін полягає в отриманні одних цінностей та віддачі інших.

3.Кожен рахунок бухгалтерського обліку поділяють на прихідний та видатковий рахунки.

4.Кожен оборот в грошовій сумі повинен бути записаний двічі: на прихідний рахунок, що відкритий для цінностей, до групи якої належить отримана цінність, і на видатковий рахунок, що відкритий для цінностей, до групи якої належить отримана цінність.

Отже, подвійний запис за прихильниками цієї теорії, визначається двома причинами: по-перше, фактом обміну, за яким одна цінність міняється на іншу, і, по-друге, що кожен рахунок ділиться на прихід та видаток. Для його відображення H.A.Блатов розробив 8 груп актів обміну, до яких належали такі господарські операції:

з продажу товарів за кошти;

з купівлі товарів за кошти;

з відпуску товарів на виплату без оплати;

з отримання товарів на виплату без оплати;

з погашення кредиторської заборгованості;

з отримання дебіторської заборгованості;

бартерні без проведення розрахунків;

з обміну одних умовних цінностей на такі самі.

На думку прихильників даної теорії, зазначені групи повністю охоплюють усі господарські операції обміну, за якими одна умовна чи абсолютна цінність підлягає обміну на іншу. Подвійність господарських операцій мотивує поділ рахунків прихід та видаток і визначає головний закон подвійного запису господарських оборотів.

Засновниками та прихильниками філософської теорії, в якій певною мірою використовувались також ідеї обмінної теорії, були німецький вчений Л.І. Гомберг та російські вчені Я.М. Гальперін і О.М. Ґалаґан. На їхню думку, подвійний запис зумовлений причинно-наслідковими факторами відображення та констатації господарської діяльності. Остання, на думку прихильників цієї теорії, полягає в діях посадових осіб, спрямованих на отримання вигоди з господарських дій. Дії посадових осіб завжди приводять до виникнення господарських подій і ці дві категорії пов'язані між собою і одна без одної не виникають. Такий причинно-наслідковий характер господарської діяльності, зумовлений поєднанням об'єктивних економічних закономірностей, був названий економологікою. Облік при цьому є відображенням господарських подій (операцій) в їх причинній залежності, де одна подія є наслідком іншої, а інші — причиною першої. Тому в процесі реєстрації фактів господарської діяльності за принципом «причина-наслідок» на кожному рахунку відображається рух певних об'єктів обліку, їх прихід і видатки. Зіставляючи на певну облікову дату чи момент часу обороти за дебетом і кредитом рахунків, можна визначити їх сальдо. В результаті подвійного запису сума сальдо по рахунках в активі та сума сальдо по рахунках в пасиві балансу повинні стати рівними. Така рівність в подальшому дасть можливість побудувати баланс, в якому активи — це наслідки, а пасиви — причини.

Прихильники теорії балансового походження подвійного відображення фактів господарської діяльності враховують наступне: зміст методу подвійного запису на рахунках мотивується тим, що кожна господарська операція пов'язана з балансом, змінює його і відображається за дебетом одного та кредитом іншого рахунку в рівновеликих сумах. При кореспонденції рахунків можуть виникати такі зміни:

внутрішньоактивні — зміни лише в активі балансу під впливом кореспонденції двох активних рахунків;

внутрішньопасивні — зміни лише в пасиві балансу під впливом кореспонденції двох пасивних рахунків;

активно-пасивні зміни в бік зменшення — зміни в активі та пасиві в бік зменшення валюти балансу під впливом кореспонденції активного та пасивного рахунків;

активно-пасивні зміни в бік збільшення — зміни в активі та пасиві в бік збільшення валюти балансу під впливом кореспонденції активного та пасивного рахунків.

Балансова теорія подвійності ділиться на три групи: теорія одного ряду рахунків, теорія двох рядів рахунків і теорія трьох рядів рахунків.

Теорія одного ряду рахунків складається з таких теорій: господарської (О.М. Ґалаґан), математичної (Д. Россі, А. Мазетті) та матеріалістичної (А. Кальмес, П. Новак).

Зміст господарської теорії полягає в тому, що рахунки як розвиток окремих статей балансу стають засобом відображення тих змін, що відбуваються на статтях балансу. Тому кожна господарська операція веде до позитивних та негативних змін в статтях балансу та на рахунках обліку. Операції з позитивним впливом повинні відображатись за дебетом рахунків, а з негативним — за їх кредитом.

Прихильники матеріалістичної теорії вивели таку формулу балансу:

А-П-К=0,

або

А = П + К,

де А — сума активу балансу; П — сума пасиву балансу; К — сума чистого капіталу підприємства.

Вчені, що дотримувались поглядів матеріалістичної теорії, розглядали підприємство як майнову масу, що складається з інвентарних активів і пасивів.

Теорію двох рядів рахунків розділили на першу, другу та третю форму.

Перша форма теорії двох рядів рахунків (Ф.Гюглі, І.Шер) полягала в тому, що її прихильники головною ознакою подвійної системи рахівництва вважали одночасний облік змін майна та чистого капіталу господарства. Так, на думку Ф.Гюглі, це веде до появи двох рядів рахунків — майнових і чистого капіталу. До майнових рахунків належали активні та пасивні рахунки, крім рахунків чистого капіталу та прибутків і збитків, які належали до другого ряду рахунків. Чистий капітал визначався як різниця між активом і пасивом підприємства. Беручи це до уваги, на рахунках першого ряду обліковувались активні та пасивні операції, а на рахунках другого ряду — визначалась різниця між активами та пасивами підприємства. Наслідком цього є рівність сальдо рахунків першого та другого рядів. Причому дебет рахунків першого ряду завжди має позитивне значення і використовується для відображення збільшення майнового чи фінансового стану підприємств. Кредит рахунків першого ряду завжди має від'ємне значення і використовується для відображення погіршення фінансового чи майнового стану. У рахунках другого ряду простежується зворотна тенденція.

Інший прихильник цього напряму І.Шер значно розширив математичне відображення активів та пасивів підприємства та поділив усі господарські операції на три групи. До першої він зарахував такі, при яких змінюються окремі частини майна, але розмір капіталу залишається сталим, до другої — господарські акти, наслідком яких є прибуток чи збиток, що змінює величину капіталу, і до третьої — такі, які поєднують дві попередні. Кожна з груп за своїм змістом є подвійною. Вона виявляється в подвійному впливі на складові частини майна та на чистий капітал.

Друга форма даної теорії характеризується такою рівністю:

Актив — Пасив — Капітал = Прибуток — Збиток.

Ліва частина цієї рівності складає перший ряд, а права частина — другий. Перший ряд охоплює рахунки, на яких знаходять відображення складові частини та місця збереження майна, а другий ряд — прибутки та збитки.

Третю форму теорії двох рядів визначає загальна рівність активу та пасиву балансу. Вона є найбільш поширеною та вивченою сьогодні.

Теорії трьох рядів рахунків досліджували Ж.Дюмарше, Ф.Ляйтнер та В. Ле Кутре. Подвійність записів вони обґрунтовують структурою балансу, який розглядається як комплекс трьох груп рахунків — активних, пасивних і чистого капіталу:

Актив = Пасив + Капітал.

Усі господарські операції за своїм характером підлягають подвійному відображенню в дебет одного та кредит іншого рахунків в однакових сумах. Подвійність господарських операцій випливає із двоякого їх впливу на баланс і якщо існує рівність балансу, то це означає правильність відображення фактів господарської діяльності.

Усі вищезазначені напрями дослідження теорій подвійного відображення за своїм змістом мають дуже багато спільного. І головна заслуга їх прихильників полягає у констатації потреби подвійності в бухгалтерському обліку. Значну увагу цьому питанню в наукових пошуках в Україні приділяє професор В.В. Сопко.

Історичний розвиток бухгалтерської науки об'єднав окремі розрізнені елементи, що застосовувалися в ній, в певну послідовність ведення обліку — у форму бухгалтерського обліку. Розглянемо історичний розвиток форм обліку в процесі його становлення.

Староіталійська або венеціанська форма стала першою формою бухгалтерського обліку. її описав, як уже зазначилося, відомий італійський математик середньовіччя Лука Пачолі. Венеціанська форма базувалася на використанні трьох облікових книг: меморіалу, журналу та зошита, який стали називати Головною книгою

Меморіал був книгою, до якої купець записував усі свої справи у хронологічному порядку. Меморіал був чорновою книгою, у якій записи проводились із усіма подробицями. Друга книга — журнал, у якому в хронологічному порядку проводились записи про рух власного рухомого та нерухомого майна із рознесенням цих операцій по рахунках, що дебетуються та кредитуються. Записи в цей журнал проводилися на підставі першої книги, яка замінювала в той час первинні документи.

Із записів у журналі робилось вибирання для перенесення даних у третю — Головну книгу (зошит). У цій книзі на кожного дебітора та кредитора, а також на кожний товар та інший об'єкт обліку відкривався окремий рахунок. Для складання балансу по кожному рахунку виводилось сальдо на певні облікові дати. Синтетичні рахунки в той час не використовувалися, всі рахунки були аналітичними. По кожній господарській операції складалась окрема журнальна стаття. Обґрунтування господарських операцій первинними документами не проводилося, що було першим суттєвим недоліком даної форми обліку (див. додаток 1).

Наприкінці XVII ст. на зміну венеціанській формі прийшла нова італійська. її поява викликана потребами значного розвитку господарства Італії, обґрунтованим його зростанням і потребою поглиблення змісту економічної інформації. Тому в обліку почали використовувати синтетичні та аналітичні рахунки. Синтетичний (узагальнений) облік проводився тільки у Головній книзі підприємства, а облік по аналітичних рахунках — у допоміжних книгах. Стара італійська форма обліку, як правило, задовольняла запити невеликих торговельних підприємств. Зростання господарства та поява великих торговельних підприємств вимагали розширення штату бухгалтерів і практичного розподілу облікової роботи. Для нової форми обліку значно збільшувалася кількість допоміжних книг. Основними регістрами були журнал, Головна книга, допоміжні книги. Якщо стара італійська форма обліку залишила свій слід у використанні хронологічного та систематичного запису, то нова італійська форма відрізнялась тим, що синтетичний облік був доповнений аналітичним, а це давало змогу контролювати рух цінностей не тільки у загальних показниках, але й по кожному їх виду.

Меморіально-касова або німецька форма обліку почала застосовуватися в цій країні з другої половини XVIII ст.

У цій формі обліку журнал для хронологічних записів розділився на два журнали: касовий журнал — для реєстрації касових оборотів і меморіал — для відображення інших оборотів. Було застосовано новий порядок заповнення Головної книги. Його зміст полягав у тому, що щомісячно з касового журналу та меморіалу проводилась вибірка по кореспондуючих рахунках для складання місячного збірного журналу. На підставі цього вибирання і складалася Головна книга з підсумками за місяць. Допоміжні книги велися у звичайному порядку. Ця форма широко застосовувалась і в Україні до середини XIX ст.

Багатожурнальна або французька форма обліку відрізнялася від німецької тим, що у ній замість меморіалу хронологічних записів безгрошових операцій велося декілька журналів такого ж типу, наприклад, журнал купівель, журнал продажів, журнал заготівель і т.ін.

Якщо при німецькій формі обліку записи у меморіалі проводились, як правило, одним бухгалтерським працівником, то у французькій формі обліку одночасно вели записи багато працівників. Це одна з ознак розділення рахункової праці при зростанні обсягу бухгалтерської роботи.

У всьому іншому ця форма обліку не відрізнялася від німецької. Допоміжні книги, збірний журнал і щомісячна Головна книга заповнювалися в тій самій послідовності, що і у німецькій формі обліку. Французька форма застосовувалася з середини XIV ст. (див. додаток 4).

Форма Журнал-Головна, або американська форма обліку, з'явилася на початку XIX ст. та завдяки своїй практичності отримала широке розповсюдження в усьому світі. Основна особливість її полягає у тому, що синтетичний облік ведеться в одній книзі хронологічних та систематичних записів. Ця книга називається Журнал-Головна. її можна застосовувати лише на підприємствах з невеликою кількістю синтетичних рахунків, тобто на невеликих за обсягом діяльності та нескладною технологічною організацією.

При застосуванні даної форми сума по кожній простій операції записується три рази: в колонку оборотів, по дебету одного та по кредиту шшого рахунку. При складній операції сума обороту, що дебетується та кредитується, розділяється, але підсумкові суми дебетового та кредитового оборотів повинні бути ршними. У книзі виводяться початкові, кінцеві сальдо по рахунках та обороти. Далі на основі документів складаються меморіальні ордери, які є підставою для запису у Журнал-Головну. Потім меморіальні ордери разом з документами передаються для запису проведегих операцій по аналітичних рахунках. Щомісячно на підставі них складаються оборотні відомості та проводиться звірка записів аналітичного обліку із синтетичними рахунками.

Оборотний баланс виводиться за даними книги Журнал-Головна. Ця форма широко застосовувалась та набула найбільшого розвитку і вдосконалення у колгоспах і споживчій кооперації колишнього СРСР (див. додаток 5).

Інтегральна форма обліку — це книжкова форма, пристосована для потреб технологічно великих і складних підприємств. Деяка її подібність до французької форми полягає у продовженні тенденції подальшого розширення використання журналів хронологічного обліку. Це викликано значним обсягом облікової інформації та збільшенням потоку документів для обробки. У зв'язку з цим виникає потреба подальшого поділу рахункової праці. У цій формі хронологічний журнал відкривається до кожного синтетичного рахунку. Кількість журналів при цьому доводиться до кількості синтетичних рахунків. Деякі журнали ведуться окремо по дебету та кредиту рахунку. У Головній книзі операції для кожного синтетичного рахунку відображаються відокремлено. Записи в журналах проводяться із вказівкою кореспонденції рахунків, що дозволяє здійснювати контроль оборотів.

Шахова форма обліку була широко розповсюджена у кінці XIX ст. Записи у Головній книзі цієї форми розміщені у квадратах, які знаходяться на перетині вертикальних граф з горизонтальними рядками. У кожному квадраті записується оборот за кореспондуючими рахунками. Це відбувається тому, що квадрат, який знаходиться на перетині горизонтальної та вертикальної ліній, показує кореспонденцію по рахунках: дебетовий — по горизонталі, а кредитовий — по вертикалі. От­же, запис здійснюється один раз, однак він відтворює подвійне відображення — по дебету та кредиту. Підсумок однотипних операцій за місяць покаже усі обороти із зазначенням кореспонденції рахунків. Це дає можливість ширше показати динаміку розвитку господарства в процесі відображення кореспонденції рахунків. Ця підсумкова таблиця при її заповненні перетворюється в шаховий баланс. Шахова форма внесла багато нового в інші форми обліку та збагатила їх. Так, шаховий принцип широко використовується в журнально-ордерній формі до сьогодні.

Копіювально-карткова форма обліку у 1927-1929 рр. досить широко розповсюджена, особливо на території колишнього СРСР. У ній знайшли відображення загальноприйняті сьогодні облікові принципи рахункової реєстрації: поділ регістрів на синтетичний та аналітичний облік, застосування хронологічного та систематичного запису тощо. Крім цього, від інтегральної форми у копіювально-карткову форму обліку перейшов поділ журналів з врахуванням характеру господарських операцій.

У копіювально-картковій формі обліку усі бухгалтерські регістри та книги замінюються картками або вільними листами. Хронологічні записи в журналі та систематична їх реєстрація у картках відбуваються шляхом копіювання в один робочий прийом. Запис у журналі є копією, а в карточці систематичної реєстрації — оригіналом. Відтиск виходить синхронно, за текстом однаковий, а за призначенням він є різним.

Записи у картку не попадають без одночасного їх копіювання в журналі, так само як записи в журналі не будуть зроблені, якщо не здійснений запис у картку.

Для виконання копіювальних записів потрібні були спеціальні прилади.

Копіювально-карткова форма, досягнувши у 1930 р. вершини свого розвитку, почала поступово втрачати своє попереднє значення. Багато підприємств відмовлялися від цієї форми. Метод копіювання через необхідність повинен відображати в регістрах кожну операцію окремо Це, звичайно, збільшувало затрати праці на записи, підраху-вання та перевірку підсумків. Збільшені затрати рахункової праці не могли компенсуватися економією, отриманою за рахунок зіставлення в один робочий прийом хронологічного та систематичного записів. Це й стало головною причиною відмови від копіювально-карткової системи обліку.

Меморіально-ордерна форма бухгалтерського обліку створена у 1928-1930 рр. на базі контрольно-шахової форми. Вона вдосконалювалася за рахунок впровадження в облік найраціональніших засобів і прийомів, форм обліку. У завершеному вигляді меморіально- ордерна форма була рекомендована до впровадження «Положенням про документи та записи у бухгалтерському обліку підприємств і господарських організацій». Цим документом регламентовано складання меморіальних ордерів для відображення кореспонденції рахунків з усіх господарських операцій, а також передбачено ведення Головної книги за дебетом і кредитом синтетичних рахунків.

Суть меморіально-ордерної форми обліку полягає в тому, що на основі перевірених і згрупованих документів складають меморіальні ордери із зазначенням кореспондуючих рахунків, на яких мають бути відображені господарські операції. Меморіальні ордери реєструють у хронологічному реєстрі синтетичного обліку, який називається реєстраційним журналом, що призначений для порядкової реєстрації меморіальних ордерів і контролю за їх зберіганням.

Зареєстровані меморіальні ордери записують у систематичний реєстр синтетичного обліку — Головну книгу, причому за дебетом рахунку показують кореспондуючі рахунки, що кредитуються, а за кредитом — рахунки, що дебетуються. Наприкінці місяця дебетові й кредитові обороти кожного рахунку переносять в оборотну відомість синтетичних рахунків, в якій виявляють залишки за рахунками на кінець місяця. Обороти усіх рахунків зіставляються із загальною сумою реєстраційного журналу: вони мають бути однаковими.

Аналітичний облік за цією формою ведуть у картках, записи в які роблять безпосередньо з первинних документів, поданих до меморіал-ордерів.

Після закінчення місяця складають оборотні відомості за рахунками аналітичного обліку і зіставляють їх підсумки з відповідними сумами оборотної відомості за синтетичними рахунками. На підставі зіставлених даних оборотної відомості за синтетичними рахунками складають сальдовий баланс та інші звітні форми.

Меморіально-ордерна форма обліку має чимало недоліків, суть яких полягає у відокремленні аналітичного обліку від синтетичного, повторенні тих самих записів у різних реєстрах і потребі вибирати дані при складанні звітності.

Журнально-ордерна форма бухгалтерського обліку є результатом добору найпрогресивніших за економічністю й технічним удоскона- ленням прийомів, досягнутих бухгалтерським обліком за весь час сво- го існування, а також результатом творчого пошуку вчених і прак- тиків. Уперше вона була застосована на електростанціях в 1939 р. У 1949 р. Міністерством фінансів колишнього СРСР були розроблені й рекомендовані всім галузям промисловості типові реєстри журналь- но-ордерної форми бухгалтерського обліку. Це було початком її масо- вого впровадження. У 1960 р. на основі єдиного Плану рахунків бух- галтерського обліку Мінфіном запроваджені Типові реєстри журнально-ордерної форми бухгалтерського обліку для всіх галузей народного господарства. Після цього вона почала називатися єдиною журнально-ордерною формою рахівництва.

Журнально-ордерна форма обліку грунтується на принципі ведення з усіх операцій нагромаджувальних журналів-ордерів.

За зовнішнім виглядом — це аркуші-реєстри багатографної форми, призначені для кредитових записів того балансового рахунку, операції якого обліковують у даному журналі-ордері. Записи у журнали-ордери роблять на підставі первинних чи зведених документів, а також допоміжних відомостей, і меморіальні ордери не складають. Господарські операції записують за дебетом і кредитом кореспондуючих рахунків (шаховий принцип). Це зменшує обсяг облікової роботи, унаочнює й підвищує якість облікових даних. Підсумки журналів-ордерів за місяць переносять до Головної книги, на основі якої складають баланс

У більшості журналів-ордерів синтетичний і аналітичний облік поєднують. Аналітичний облік відокремлюють тільки за тими рахунками, за якими є велика кількість облікованих об'єктів (матеріали, готова продукція). За цими аналітичними рахунками складають сальдові й оборотні відомості.

За журнально-ордерною формою обліку скорочується кількість облікових реєстрів, синтетичний облік поєднується з аналітичним, протягом місяця забезпечується рівномірний запис операцій в облікові реєстри, підвищується якість обліку та звітності. І все ж журнально-ордерна форма має недоліки: через складність і громіздкість деяких жур-налів-ордерів неможливо зробити повну автоматизацію обліку.

За таблично-автоматизованої форми бухгалтерського обліку облікова інформація може передаватися каналом зв'язку з місць її виконання (цех, склад і т.ін.) безпосередньо на обчислювальну машину.

Облікова інформація, що надійшла, автоматизовано обробляється на ЕОМ з більшою швидкістю. Результати обробки даних пристрої ЕОМ виводять на друк. Це можуть бути документи і реєстри будь-якої форми на рулонному папері — вимоги, доручення, лімітно-забірні карти, платіжні відомості, машинограми синтетичного й аналітичного обліку, Головна книга, баланс і т. ін.

Аналітичні та синтетичні рахунки на ЕОМ обробляють сортуванням машинних документів за відповідними ознаками, підрахунками сум і друком відповідних реєстрів. При цьому на машинних носіях інформації фіксуються дані за синтетичними й аналітичними рахунками, які використовують для складання звітності.

Реєстрами при таблично-автоматизованій формі обліку є машинограми. Вони роздруковуються пристроями ЕОМ на основі відповідних масивів інформації. Зведені реєстри і звітність розробляють за даними зведеної інформації, що є на машинних носіях, заповненими при створенні машинограми.

Таблично-автоматизована форма обліку повною мірою відповідає вимогам, що ставляться до бухгалтерського обліку. За такої форми забезпечується повний взаємозв'язок даних синтетичного й аналітичного обліку, оскільки усі облікові показники отримують автоматично на основі єдиної вихідної інформації. Вона дає змогу автоматизувати усі ділянки обліку, підвищити його оперативність і достовірність при одночасному скороченні кількості облікового персоналу, вирішити проблему безперервного контролю за основними господарськими процесами.

Потреби застосування персональних обчислювальних машин в бухгалтерському обліку — це основне питання про форму обліку за умов побудови автоматизованих робочих місць бухгалтера (надалі — АРМБ). Сьогодні в економічній літературі різні автори неоднаково визначають її:

діалогово-автоматизована (проф. Л.М.Полковський);

автоматизована (проф. А.М.Кузьмінський);

таблично-автоматизована(проф. Є.Н.Краєва, проф. В.Г.Ісаков);

машинно-орієнтована (проф. О.М.Островський);

безпаперова (доц. С.І.Сіняк).

На нашу думку, при визначенні найефективнішої форми бухгалтерського обліку за умов АРМ Б слід застосовувати кілька підходів: методичний, технічний, технологічний та організаційний. На їх підґрунті слід виділити ті головні риси, що найповніше характеризують обліковий процес в умовах використання АРМБ.

Розвиткові автоматизованих форм обліку в Україні сприяли праці вчених-обліковців A.M. Кузьмінського, В.І. Смолянінова, В.П. Завго-роднього та ін.

Здійснивши синтез думок стосовно даної проблеми та врахувавши підсумок аналізу перелічених підходів, ми визначили форму обліку за умов АРМБ як комп'ютерну. За нею відбувається розподілена обробка даних з побудовою АРМБ за функціональними ознаками АРМ облікового працівника із виділенням таких рівнів отримання облікових даних і їх використання:

АРМБ 1 -ї категорії — складський облік, внутрішньовиробничий облік, облік витрат на місцях їх виникнення;

АРМБ 2-ї категорії — вирішення облікових, контрольних і регламентних задач;

АРМБ 3-ї категорії — складання звітності, контроль та аналіз господарської діяльності.