Дополнительных мероприятий налогового контроля

Как мы знаем, дополнительные мероприятия налогового контроля назначаются по результатам исследования имеющихся материалов налоговой проверки. Их проведение связано с тем, что в материалах нет достаточных доказательств вины налогоплательщика в совершении вмененного правонарушения (п. 6 ст. 101 НК РФ).

Возникает вопрос, должен ли руководитель налогового органа (его заместитель) еще раз рассмотреть материалы налоговой проверки в порядке ст. 101 НК РФ после получения результатов проведенных дополнительных мероприятий. Или он может сам принять итоговое решение с учетом полученных дополнительных доказательств?

На практике налоговики довольно часто идут простым путем и не приглашают налогоплательщика на повторное рассмотрение материалов проверки, а сразу выносят итоговое решение.

Однако контролирующие органы считают такой подход недопустимым (Письма Минфина России от 19.06.2009 N 03-02-07/1-321, от 05.02.2009 N 03-02-07/1-49, от 25.07.2007 N 03-02-07/1-346).

Такого же мнения преимущественно придерживаются и суды (Постановления Президиума ВАС РФ от 16.06.2009 N 391/09, от 12.02.2008 N 12566/07, Определение ВАС РФ от 07.04.2009 N ВАС-17365/08, Постановления ФАС Московского округа от 17.06.2009 N КА-А40/5333-09, ФАС Северо-Западного округа от 15.12.2009 N А66-7217/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.02.2009 N Ф04-909/2009(626-А27-46), ФАС Центрального округа от 11.03.2009 N А23-2160/07А-11-142ДСП (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 10.07.2009 N ВАС-8285/09)).

Дело в том, что в такой ситуации налоговики нарушают право налогоплательщика на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, что влечет за собой отмену решения налогового органа согласно абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ.

В то же время нельзя не отметить, что существует и другая судебная практика. Некоторые суды при вынесении решений учитывают особые обстоятельства дела и не отменяют итоговые решения по проверкам, хотя налогоплательщик и не был извещен о повторном рассмотрении материалов проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий.

Например, ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 08.05.2008 N Ф03-А51/08-2/1427 пришел к выводу, что налоговый орган не нарушил права налогоплательщика тем, что не вызвал его на повторное рассмотрение, поскольку сумма недоимки в результате проведения дополнительных мероприятий была уменьшена.

А ФАС Северо-Кавказского округа признал правомерным итоговое решение инспекции с учетом того, что о проведении дополнительных мероприятий просил сам налогоплательщик и все новые доказательства получены от него (Постановление от 23.01.2009 N Ф08-8249/2008).

Однако подобные решения являются единичными.

Примечание

Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы также можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

СИТУАЦИЯ: Должны ли налоговики ознакомить налогоплательщика с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля заранее, чтобы предоставить ему возможность подготовить письменные возражения

Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ налогоплательщик вправе в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки представить в налоговый орган свои письменные возражения на акт.

Аналогичной нормы, которая закрепляла бы право налогоплательщика в определенный срок представить письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, в налоговом законодательстве нет.

Однако суды в случаях, когда ознакомление налогоплательщика с результатами дополнительных мероприятий происходит непосредственно в день повторного рассмотрения материалов проверки, зачастую отменяют итоговые решения по проверкам.

Они исходят из расширительного толкования абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ. По их мнению, тот факт, что налогоплательщик не смог представить заранее подготовленные возражения (в том числе и письменные), нарушает его право на представление объяснений в ходе рассмотрения материалов проверки. А такое нарушение является безусловным основанием для отмены итогового решения по проверке (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 01.10.2009 N КА-А40/9995-09).

На необходимость обеспечения налогоплательщику права представить свои возражения (в том числе и письменные) по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля указывает и финансовое ведомство (Письмо Минфина России от 19.06.2009 N 03-02-07/1-321).