Особенности определения налоговой базы по доходам от долевого участия

Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия, установлены ст. 275 НК РФ.

Исходя из положений данной статьи, налоговый агент применяет следующий алгоритм расчета налоговой базы.

Первый этап – выделяется сумма дивидендов, начисленных:

- иностранным организациям;

- физическим лицам, не являющимся резидентами Российской Федерации.

Второй этап – определяется сумма дивидендов, начисленных российским акционерам, как разница между общей суммой начисленных дивидендов и суммой дивидендов, определенных на первом этапе.

Третий этап – устанавливается сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом (за исключением дивидендов, облагаемых по налоговой ставке 0%) в текущем и предыдущем отчетном (налоговом) периодах к моменту распределения дивидендов.

Четвертый этап – определяется сумма дивидендов в пользу лиц, не являющихся плательщиками налога на прибыль.

К таким доходам, в частности, относятся дивиденды по акциям, находящимся в собственности Российской Федерации или ее субъектов, дивиденды, выплачиваемые по акциям, составляющим имущество паевых инвестиционных фондов.

Пятый этап – определяется сумма налога на дивиденды с российских акционеров (юридических и физических лиц) по формуле, приведенной в ст. 275 НК РФ:

Н = К x С_н x (д - Д),

где Н – сумма налога, подлежащего удержанию;

К – отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;

С_н – соответствующая налоговая ставка;

д – общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков - получателей дивидендов; в общую сумму не включаются дивиденды, исчисленные на четвертом этапе;

Д – общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, облагаемых по ставке 0%) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов при условии, если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.

Если значение «Н» составляет отрицательную величину, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

Пример. На собрании акционеров было принято решение направить на выплату дивидендов за 2008 г. 10 000 000 руб.

Сумма дивидендов была распределена в соответствии с долями участия в уставном капитале следующим образом:

- иностранному юридическому лицу - 100 000 руб.;

- физическому лицу - нерезиденту - 100 000 руб.;

- российским акционерам - 9 800 000 руб., из них:

российским организациям, являющимся плательщиками налога на прибыль, - 8 840 000 руб., в т.ч. по налоговым ставкам:

- 0% - 5 000 000 руб.,

- 9% - 3 840 000 руб.;

- по акциям, принадлежащим ПИФам, - 720 000 руб.;

- физическим лицам - резидентам - 240 000 руб.

К моменту распределения дивидендов обществом получены дивиденды в сумме 1 000 000 руб. (в формуле это показатель «Д»).

Определим показатель «д».

При определении этого показателя не учитываются дивиденды, начисленные иностранным юридическим и физическим лицам.

д = 10 000 000 руб. - 100 000 руб. - 100 000 руб. = 9 800 000 руб.,

или

д = 5 000 000 руб. + 3 840 000 руб. + 240 000 руб. + 720 000 = 9 800 000 руб.

Определяем налоговую базу как разницу между суммой начисленных дивидендов в пользу российских акционеров и суммой полученных дивидендов:

(д - Д) = 9 800 000 - 1 000 000 = 8 800 000 руб.

Определяем налоговую базу и сумму налога «Н»:

1) для российской организации, дивиденды которой облагаются по ставке 9%:

К = 3 840 000 руб.: 9 800 000 х 8 800 000 руб. = 3 448 320 руб.;

Н = 3 448 320 х 9%: 100 = 310 349 руб.

2) для российской организации, дивиденды которой облагаются по ставке 0%:

К = 5 000 000 руб.: 9 800 000 х 8 800 000 руб. = 4 490 000 руб.;

Н = 0.