Основной этап

На этом этапе подтверждается первичная оценка системы внут­реннего контроля и бухгалтерского учета НМА, проверяются свое­временность и полнота отражения в бухгалтерском учете операций с НМА при соблюдении требований законодательства Российской Федерации, достоверность начисления, поступления и отражения в учете доходов по операциям с НМА.

Подтверждение первичной оценки системы внутреннего кон­троля и бухгалтерского учета НМА заключается в том, что аудитор устанавливает:

- определен ли круг лиц, ответственных за сохранность объ­ектов НМА, и обеспечено ли неразглашение коммерческой тайны;

- созданы ли условия, обеспечивающие сохранность НМА и информации о них;

- произведена ли классификация НМА на соответствующие группы.

В соответствии с требованиями ПБУ 14/2007 НМА принимают­ся к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Поэтому аудитору необходимо выяснить, включены ли в стоимость НМА:

- суммы, уплачиваемые правообладателю (продавцу) в соот­ветствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индиви­дуализации;

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые суммы налогов, государственные, патент­ные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением не­материального актива;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультацион­ные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;

- иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использова­ния актива в запланированных целях.

Кроме того, аудитор должен учитывать, что при создании не­материального актива к расходам на создание также относятся:

- суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо по договорам на выполнение научно-иссле­довательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

- расходы на оплату труда работников, непосредственно заня­тых при создании нематериального актива или при выполнении на­учно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологиче­ских работ по трудовому договору;

- отчисления на социальные нужды (в том числе единый соци­альный налог);

- расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследова­тельского оборудования, установок и сооружений, других основ­ных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;

- иные расходы, непосредственно связанные с созданием не­материального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

При этом аудитору необходимо удостовериться, что в расходы на приобретение, создание нематериального актива не включены:

- возмещаемые суммы налогов, за исключением случаев, пре­дусмотренных законодательством Российской Федерации;

- общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме слу­чаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созда­нием активов;

- расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных пе­риодах, которые были признаны прочими доходами и расходами.

Расходы по полученным займам и кредитам не являются расхо­дами на приобретение, создание нематериальных активов, за ис­ключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным.

Первоначальная стоимость НМА, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исхо­дя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участни­ками) организации, если иное не предусмотрено законодательст­вом Российской Федерации.

Первоначальная стоимость НМА, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из их теку­щей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы. При этом под теку­щей рыночной стоимостью нематериального актива понимается сум­ма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимо­сти. Аудитор должен убедиться, что текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе эксперт­ной оценки.

Первоначальная стоимость НМА, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденеж­ными средствами, определяется исходя из стоимости товаров (цен­ностей), переданных или подлежащих передаче организацией. При этом стоимость активов, переданных или подлежащих переда­че организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стои­мость аналогичных активов.

Аудитор должен учитывать тот факт, что при невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих пере­даче организацией по таким договорам, стоимость нематериально­го актива, полученного организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.

Аудитору необходимо проверить, не включаются ли в фактиче­ские расходы на приобретение, создание НМА общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосред­ственно связаны с приобретением активов, а также проверить пра­вильность и полноту записей в регистрах бухгалтерского учета по счету 04 «Нематериальные активы».

Важным аспектом при проведении аудита НМА является про­верка правильности определения срока их полезного использова­ния при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Срок полезного использования НМА определяется исходя из следующих данных:

- срока действия патента, свидетельства и других ограниче­ний сроков использования объектов интеллектуальной собственно­сти согласно законодательству Российской Федерации (время дей­ствия патента — 20 лет, свидетельства на полезную модель — 5 лет). (Патентный закон Российской Федерации от 23.09.1992 № 3517-1);

- ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (до­ход);

- количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использова­ния этого объекта (для отдельных групп НМА).

Кроме того, аудитор должен учитывать, что в отдельных случа­ях сроки полезного использовании установить невозможно. На­пример, товарные знаки и свидетельства на право пользования на­именованием мест происхождения товаров используются в течение десяти лет (установлено Законом РФ от 23.09.1992 № 3520–1 «О то­варных знаках»).

В отношении нематериального актива с неопределенным сро­ком полезного использования организация ежегодно должна рас­сматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможно­сти надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факто­ров организация определяет срок полезного использования дан­ного нематериального актива и способ его амортизации. Возник­шие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях. Данный факт необходимо за­крепить в учетной политике организации.

Проверяя операции по начислению амортизации по НМА, ау­диторы должны подтвердить правильность применения установ­ленного в учетной политике способа начисления амортизации, дос­товерность расчета сумм амортизационных отчислений и отраже­ния их на счетах бухгалтерского учета.

Амортизация НМА может производиться одним из следующих способов начисления амортизационных отчислений: линейным, уменьшаемого остатка, списания стоимости пропорционально объекту продукции (работ). Выбранный способ по группе однородных НМА применяется в течение всего срока их полезного использова­ния, причем начисление амортизационных отчислений не приоста­навливается.

Выбытие нематериального актива имеет место в случае: прекра­щения срока действия права организации на результат интеллекту­альной деятельности или средство индивидуализации; передачи ис­ключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации по договору об отчуждении; пе­рехода исключительного права к другим лицам без договора (в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив); прекращения ис­пользования вследствие морального износа; передачи в виде вкла­да в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недос­тачи активов при их инвентаризации; в иных случаях.

Если амортизационные отчисления по каким-либо НМА отража­ются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм, то одновременно со списанием стоимости этих объектов под­лежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.

Доходы и расходы от списания НМА отражаются в бухгалтер­ском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и отно­сятся на финансовые результаты организации с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита нематериальных активов:

- не ведется аналитический учет НМА;

- отсутствуют документы, подтверждающие правомерность включения активов в состав нематериальных или эти документы оформлены с нарушением установленных требований;

- неправильно сформирована первоначальная стоимость НМА;

- неверно определен срок полезного использования по объек­там НМА;

- существуют нарушения в связи с начислением амортизации.