Отказ от выражения мнения

17. Отказ от выражения мнения имеет место в случаях, связанных с множественными фактами неопределенности, когда аудитор приходит к выводу, что, несмотря на полученные им достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении каждого по отдельности факта неопределенности, он не может выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности в целом в связи с возможным наличием взаимосвязи между разными фактами неопределенности и их возможным суммарным влиянием на бухгалтерскую отчетность.

18. Если после принятия аудиторского задания аудитору становится известно о том, что руководство аудируемого лица устанавливает ограничение объема аудита, которое может привести к необходимости выражения мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения, то аудитор должен обратиться к руководству аудируемого лица касательно снятия такого ограничения.

Если руководство аудируемого лица отказывается снять ограничения в объеме, то аудитор может связаться с собственником (если собственник не является руководителем); если и после этого разногласия не ликвидированы, то аудитор может написать отказ от выражения мнения.

Основание для отказа от выражения мнения

Вклад организации " YYY" в совместную деятельность отражен по статье " Долгосрочные финансовые вложения" бухгалтерского баланса по состоянию на 31 декабря 20X1 года в сумме XXX, что составляет 90% от стоимости чистых активов по состоянию на 31 декабря 20X1 года. Нам было отказано в общении с руководством аудируемого лица. Как следствие, мы не имели возможности определить, необходимы ли какие-либо корректировки стоимости указанных финансовых вложений, а также связанных с ними потоков денежных средств, отраженных в отчете о движении денежных средств.

Отказ от выражения мнения

Вследствие существенности обстоятельств, указанных в части, содержащей основание для отказа от выражения мнения, у нас отсутствовала возможность получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, обеспечивающие основание для выражения мнения, и, соответственно, мы не выражаем мнение о достоверности бухгалтерской отчетности организации " YYY".

Организация аудиторской проверки

Планирование аудита

Вопросы по планированию аудита рассмотрены в ФСАД № 3 «Пла­нирование аудита». За основу ФСАД № 3 взят МСА 300 «Планирование». В соответствии с этим стандартом аудиторская организация и индивиду­альный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно.

Планирование является начальным этапом проведения аудита и за­ключается в разработке общего плана аудита с указанием ожидаемо­го объема, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последователь­ность осуществления аудиторских процедур, необходимых для форми­рования объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчет­ности клиента.

Процесс планирования включает:

• стадию изучения — получение базовой информации о клиенте, включая информацию о специфике его деятельности, контрольной сре­де, компьютерном оборудовании, используемом клиентом, изменениях, произошедших после последней аудиторской проверки, а также инфор­мации о критических областях;

• стадию оценки — определение уровня существенности и оценку риска того, что вбухгалтерской отчетности клиента могут иметь место существенные искажения, и они останутся невыявленными;

• механическую стадию — решение вопросов организации работы аудиторов, включая подготовку программ аудита, распределение обязан­ностей в ходе проверки и т.д. '

Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить собы­тия, операции и другие особенности, которые могут оказывать сущест­венное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Предварительное планирование

Несмотря на то, что ФСАД № 3 не предусматривает этапа предвари­тельного планирования, мы считаем его достаточно важным и сущест­венным, так как именно на этом этапе аудитор имеет возможность озна­комиться с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемого лица и получить информацию о следующих существенных моментах:

1) внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность;

2) внутренних факторах, воздействующих на хозяйственную деятель­ность клиента и связанных с его индивидуальными особенностями;

3) организационно-управленческой структуре аудируемого лица;

4) видах производственной деятельности и номенклатуре выпускае­мой продукции;

5) структуре капитала и курсе акций;

6) уровне рентабельности и т.д.

Следует отметить, что в современной практике как российского, так и западного аудита большое внимание уделяется именно предваритель­ному планированию. Оно осуществляется на этапе знакомства с кли­ентом до заключения договора о проведении аудита. Предварительное планирование состоит из следующих этапов:

• общего знакомства с финансово-хозяйственной деятельностью клиента;

• определения состава специалистов для проведения аудита;

• установления общих затрат времени на проведение аудита. Документируется этап предварительного планирования в бланке «Лист предварительного планирования», который разработан специалистами проекта ТАСИС по реформированию аудита в Российской Федерации.

Общий план аудита

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведе­ния проверки. Этот план должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем его форма и содержание могут меняться в зависимости от масшта­бов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

При разработке общего плана аудитору необходимо принимать во внимание:

1) деятельность аудируемого лица;

2) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

3) риск и существенность;

4) характер, временные рамки и объем процедур;

5) координацию и направление деятельности, текущий контроль и проверку;

6) прочие аспекты.

Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для по­вышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица. Определяются области (вопроcы, аспекты) учета, на которые необходимо обратить внимание в связи с изменениями, которые произошли у клиента, либо с изменениями во внешнем регулировании.

В стратегии аудита отмечается возможное изменение приемов и ме­тодов аудита в связи с изменениями, произошедшими с момента послед­него аудита. Например, внедрение новых производственных технологий потребует проверки методов формирования себестоимости; введение новых мер внутреннего контроля позволит при наличии высокого уровня их надежности снизить время и издержки на проведение аудита за счет изменения стратегии (применение вместо аудиторских процедур по существу тестов средств контроля); изменение порядка учета какой-либо операции или раскрытия информации в отчетности потребует проверки правильности ведения учета и представления данных в отчетности.

Планируемые виды работ (приемы и методы проверки) по значимым для аудита областям, сроки их проведения и исполнители отражаются в документе «Общий план аудита». При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку общего плана, который должен быть оформлен документально и содержать объем проверки и порядок ее проведения.