Альтернативные затраты (утраченная выгода) - это выгода, которая теряется, когда выбор одного направления действия требует отказаться от альтернативного решения.

Тема 2. Характеристика объектов контроллинга.

План изложения материала

1. Сущность и классификация затрат

2. Центры ответственности и центры затрат: понятия, виды.

Вопросы для самоконтроля.

Практические задачи. Тесты.

Основные понятия:

затраты, прибыль,

выручка, инвестиции,

центры ответственности.

Одним из главных заданий контроллинга является управление прибылью предприятия, на величину которой непосредственно влияют затраты, которые производит каждое подразделение предприятия. Поэтому затраты, их виды, места возникновения и принципы управления ими находятся в центре внимания контроллинга.

За размер затрат на предприятии несут ответственность менеджеры разных уровней управления (центров ответственности).

Отсюда следует, что самыми важнымиобъектами контроллинга являются затраты и центры ответственности.

Сущность и классификация затрат

Согласно Положению (стандарту) бухгалтерского учета(далее П(С)БО 16 затраты - это уменьшение обязательств, которые приводят к уменьшению собственного капитала (за исключением уменьшения капитала вследствие его изъятия или распределения владельцами), при условии, что эти затраты могут быть достоверно оценены.

Классификация затрат - один из важных элементов для построения системы управления затратами и принятия управленческих решений.

Цель классификации затрат – выделить из общей массы затрат релевантную часть.

Релевантными называют те затраты, которые могут меняться в результате решения, которое принимается. При определении релевантных затрат необходимо учитывать альтернативные затраты.

Альтернативные затраты (утраченная выгода) - это выгода, которая теряется, когда выбор одного направления действия требует отказаться от альтернативного решения.

Пример. Производственное предприятие получило дополнительный заказ, затраты для исполнения которого составят 70 тыс. грн. Предприятие работает на полную мощность и потому выполнить заказ может только за счет отказа от выполнения другого заказа, прибыль от которого составила бы С тыс. грн. Необходимо определить цену выполнения заказа, которая должна покрыть не только затраты на его выполнение (70 тыс. грн.), но и утраченную выгоду (альтернативные затраты, С тыс. грн.).

Чтобы принять правильное решение, руководителю важно знать, какие затраты и выгоды будут получены в результате принятия того или иного решения.

Принимая решение руководитель должен представлть все его последствия. Чтобы принять правильное решение, руководителю важно знать, какие затраты и выгоды оно за собой повлечет.

С целью детального познания исследуемых объектов, основными из которых являются затраты, используется метод классификации.

Классификация затрат – это деление их на классы на основе определенных общих признаков объектов и закономерных связей между ними. При этом, чем больше выделено признаков классификации, тем более высокая степень познания объектов.

Экономически обоснованная классификация затрат является важным условием успешной организации планирования, учета, контроля, анализа производственных затрат, калькуляции себестоимости продукции и эффективного управления затратами.

Классификация затрат на производство, как объект познания, детально исследована как в отечественной, так и в зарубежной литературе.

Охарактеризуем более детально некоторые из этих затрат.

Общие затраты – это затраты на весь объем продукции за определенный период. Их сумма зависит от продолжительности периода и количества выпущенной продукции.

Затраты на единицу продукции рассчитываются как средние за определенный период, если продукция выпускается постоянно или сериями. В единичном производстве затраты на изделие формируются как индивидуальные.

Элементные (одноэлементные) затраты однородные по составу, имеют единое экономическое содержание и являются первичными. К ним относятся материальные затраты, оплата труда, отчисления на социальные нужды, амортизационные отчисления, прочие затраты.

Комплексные затраты разнородные по составу, охватывают несколько элементов затрат, их группируют по экономическим назначениям при калькуляции и организации внутреннего экономического управления. Например, затраты на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственные, общехозяйственные (административные) затраты, потери от брака и т.д.

Прямые затраты непосредственно связаны с изготовлением определенной разновидности продукции и могут быть отнесены на ее единицу прямо. Если выпускается одна разновидность продукции, все затраты – прямые. К прямым затратам относятся прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда и прочие прямые затраты.

В состав прямых материальных затрат включают сырье и материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, прочие материальные затраты, которые могут быть отнесены на конкретный объект затрат.

Непрямые затраты нельзя непосредственно отнести на отдельные разновидности продукции, потому что они связаны с изготовлением разных изделий (зарплата обслуживающего и управленческого персонала, содержание зданий, сооружений, машин и т.д.).

Деление затрат на прямые и непрямые зависит от уровня специализации производства, его организационной структуры, методов нормирования и учета. Отнесение затрат на прямые или непрямые зависит от того, что является объектом затрат. Например, амортизация станков и отопления цеха являются прямыми затратами этого цеха, однако являются непрямыми затратами для отдельных видов продукции, которая изготавливается в этом цехе.

Увеличение части прямых затрат в общей сумме повышает точность расчета себестоимости единицы продукции, укрепляет экономические основы управления.

Текущие, то есть постоянные, обычные затраты – это затраты, у которых периодичность меньше месяца.

Одноразовые, то есть однократные затраты – это затраты, которые меняются периодично (периодичность больше месяца) и направляются на обеспечение процесса производства на протяжении длительного времени.

По месту возникновения затраты на производство распределяются по цехам, участкам, бригадам, службам и прочими административно обособленным структурным подразделениям производств.

Постоянные затраты – э то затраты, абсолютная величина которых с увеличением (уменьшением) выхода продукции существенно не меняется. При неизменном объеме производства они остаются на одном и том же уровне и выражаются формулой: y=b.

Постоянные затраты являются постоянными величинами только на протяжении краткосрочного периода, когда нет возможности увеличить или уменьшить производственные мощности. Только при существенных изменениях объема производства, следствием которых являются изменения производственной и организационной структуры предприятия, скачкообразно изменяется величина постоянных затрат, после чего она снова остается постоянной. К постоянным относятся затраты на содержание и эксплуатацию зданий, сооружений, организацию производства, управление.

На практике к группе постоянных относят и затраты, которые несущественно изменятся вследствие изменения объема производства, поэтому их называют условно-постоянными.

Переменные затраты зависят от объема производстваи изменяются в связи с его колебаниями, потому не всегда между затратами и объемом производства прослеживается четкая функциональная зависимость.

Переменные затраты делят на пропорциональные, дигрессивные, регрессивные, скачкообразные, реманентные и гибкие.

Пропорциональные затраты находятся в прямой пропорциональности от объма производства. Наиболее характерными примерами пропорциональных затрат могут быть основная заработная плата, стоимость комплектующих изделий и, в большинстве случаев, расходование сырья и основных материалов.

Прогрессирующие затраты растут быстрее, чем объем производства (оплата труда при прогрессивной системе, а иногда это потери от брака, который возникает из-за стремления любой ценой увеличить выпуск продукции, даже ухудшая качество.

Дигрессивные затраты растут медленнее, чем объем производства. Примером их являются затраты на технологическую энергию и топливо, на текущий ремонт производственного оборудования.

Регрессивные затраты уменьшаются при увеличении объема производства, например, постоянные затраты на единицу продукции. Чем больше выпущено продукции, тем меньше затраты на единицу продукции.

Скачкообразные затраты характерны для случаев, когда в сторону повышения или снижения пересматриваются цены на сырье и материалы, комплектующие изделия.

Реманентные затраты называются так потому, что быстро увеличиваясь при увеличении объема производства, они намного медленнее понижаются при его сокращении.

Гибкие затраты «ведут» себя по-разному при разных объемах производства, в отдельных случаях выступая в качестве пропорциональных, прогрессирующих или же дигресивних.

Смешанные — это затраты, которые изменяются при изменении объема протзводства, но в отличие от переменных затрат не в прямой пропорции (то есть заключают в себе постоянную и переменную составляющие). Примером такого рода затрат могут быть затраты на электроэнергию.

Классификация затрат по статьям калькуляции и экономическим элементам имеет чрезвычайно большое значение для леятельности предприятий и организаций.

Под элементами затрат понимают перечень однородных затрат в денежном выражении по их видам. Статьи калькуляции показывают, как формируются эти затраты для определения себестоимости продукции. Одни затраты показывают по их (элементам), другие - по комплексным статьями и включают несколько элементов. При этом один элемент затрат можно формировать по нескольким статьям калькуляции.

Классификация затрат на производство по экономическим элементам позволяет определить, что именно тратится на производство продукции и какой стоимости. По экономическим элементам составляется смета затрат на производство, то есть перечень всех затрат в денежном выражении. В состав экономических элементов входят такие затраты:

- материальные затраты;

- затраты на оплату труда;

- отчисление на социальные мероприятия;

- амортизация;

- другие операционные расходы.

Однако при всей своей важности поэлементное группирование затрат на производство не может удовлетворить потребность предприятитя в осуществлении контроля за величиной затрат относительно их целевого назначения. В связи с этим в планировании, учете и калькуляции себестоимости продукции затраты группируются также за калькуляционными статьями.

Группирование по калькуляционным статьям расходов дает возможность определить их роль в формировании себестоимости. Данные этих групп используются для разработки мероприятий по максимальному сокращению удельного веса затрат в себестоимости продукции.

Кратко охарактеризуем затраты, не отмеченные выше.

Исчерпанные (употребленные) затраты — это увеличение обязательств или уменьшение активов в процессе текущей деятельности для получения дохода отчетного периода.

В свою очередь исчерпанные (не употребленные) затраты — это увеличение обязательств или уменьшение активов в процессе текущей деятельности для получения доходов или другой выгоды в будущих периодах.

Неисчерпанные затраты отображаются в активе баланса, а исчерпанные - в отчете о финансовых результатах.

На практике не все затраты, которые относятся к отчетному калькуляционному периоду (исчерпанные затраты), непосредственно связаны с производством продукции или с приобретением товаров, поэтому для определения себестоимости продукции или товаров различают затраты, которые формируют себестоимость продукции (товаров) и затраты периода.

Затраты на продукцию — это затраты, которые непосредственно связаны с производством, реализацией или с приобретением товаров для реализации.

К таким затратам относятся: сырье и материалы, заработная плата производственных работников с отчислениями на нее, амортизация оборудования и т. д.

Затраты периода — это затраты, которые не включаются в себестоимость запасов и рассматриваются как затраты того периода, в котором они были осуществлены (управление, маркетинг, разработки и тому подобное).

Производственные затраты, связанные с непосредственным превращением сырья и материалов на готовую продукцию с помощью труда производственных рабочих с использованием производственного оборудования, называют основными.

Основные затраты — это совокупность прямых затрат на производство продукции. Они разделяются на три группы: прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда и другие прямые затраты.

Производственные накладные затраты — это затраты, связанные с процессом производства, которые не могут быть отнесены к определенным изделиям экономически возможным путем (вспомогательные материалы, заработная плата обслуживающего персонала, (непрямая зарплата) затраты на содержание и ремонт зданий, помещений, оборудования, арендная плата, оплата коммунальных услуг и т.д.).

Для принятия управленческих решений крайне необходимо различать релевантные и нерелевантные расходы.

Релевантные — это затраты, которые могут быть изменены в результате принятия решений.

Нерелевантные — это затраты, которые не зависят от принятия решений.

Разницу между затратами, которая возникает при принятии альтернативных решений, называют дифференциальными затратами.

Любые затраты относятся к переменным затратам, если их величина зависит от объема производства. В случае отсутствия такой зависимости затраты носят название постоянных.

Постоянные затраты разделяются на обязательные и дискреционные.

Обязательные затраты— это затраты номинальной мощности или, другими словами, это запланированные накладные затраты, которые могли бы быть понесены предприятием или организацией при нулевом объеме деловых операций.

Сюда относятся все затраты, которые необходимо осуществить, чтобы быть в «готовности к работе».

Дискреционные затраты возникают в течение определенного периода времени(то есть это периодические затраты) в результате конкретного стратегического решения, которое принято руководством организации(затраты на исследования и разработки, стоимость рекламных средств и затраты на программы повышения квалификации персонала).

Маржинальные (предельные) затраты — это затраты на производство дополнительной единицы продукции. Характерной особенностью их есть то, что они снижаются в расчете на единицу продукции с увеличением объемов производства.

Средние затраты характеризуют собой средний размер затрат на изготовление единицы продукции, выполненной работы или оказанной услуги.

Относительно оценки поведения затрат, кроме маржинальних и средних затрат, можно выделить еще и так называемые инкрементные затраты. К ним следует отнести затраты на дополнительный объем продукции (работ) после уровня, когда они начинают вести себя как полупеременные.

Для контроля деятельности отдельных подразделений и оценки работы их руководителей выделяют контролируемые и неконтролируемые затраты.

Контролируемые затраты — это затраты, которые менеджер может непосредственно контролировать или оказывать на них значительное влияние.

Неконтролируемые затраты — это затраты, которые менеджер не может контролировать или влиять на них.

Практическое распределение затрат на контролируемые и неконтролируемые зависит от сферы полномочий менеджера.

Одни и те же затраты могут быть контролируемыми со стороны руководителя цеха предприятия и неконтролируемыми для руководителя цеха другого предприятия.

Классификация затрат на контролируемые и неконтролируемые лежит в основе системы учета за центрами ответственности.

Рис. 1 Состав затрат предприятия

Рис. 2 Состав затрат операционной деятельности

Рис. 3 Состав себестоимости реализованной продукции

Затраты признаются затратами определенного периода одновременно с признанием дохода, для получения которого они осуществлены.

Не признаются затратами:

- платежи по договорам комиссии, агентским соглашениям и другим аналогичным договорам в пользу имитента;

- предыдущая (авансовая) оплата запасов, работ, услуг;

- погашение полученных займов;

- затраты, которые отображаются уменьшением собственного капитала согласно П(С)БО.

Согласно видам деятельности, которую осуществляет предприятие выделяют затраты обычной и чрезвычайной деятельности (детальнее на рис. 1).

Состав затрат операционной деятельности изображен на рис. 2.

Себестоимость реализованных товаров определяется по П(С)БО 9 ''Запасы'". Затраты, которые составляют себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) представлены на рис. 3.

Поэтому способ классификации будет зависеть от конкретной задачи, которая стоит перед руководителем, то есть затраты выделяются по специфике конкретных задач (табл.1)

Таблица 1