Прочие расходы

В составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг), Налоговый кодекс выделяет некоторые виды затрат.

Это расходы:

- на ремонт основных средств;

- на освоение природных ресурсов;

- связанные с НИОКР;

- на страхование имущества.

Расходы на ремонт основных средств

В целях налогообложения прибыли расходы на ремонт основных средств могут непосредственно учитываться в размере фактических затрат или осуществляться за счет резерва предстоящих расходов (ст. 260 НК РФ).

Пример

Организация произвела ремонт станка. Расходы на ремонт составили:

- заработная плата рабочих с учетом начисленных страховых взносов- 1340 руб.;

- стоимость покупных деталей - 1500 руб.

Стоимость ремонта составляет 2840 руб. (1340 + 1500). Эта сумма полностью может быть учтена при налогообложении прибыли.

Налогоплательщик, принявший решение о создании резерва предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утвержденных налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения (ст. 324 НК РФ).

Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.

Норматив отчислений в резерв определяется исходя сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.

Пример

Налогоплательщик принял решение о создании резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств. Совокупная стоимость основных средств составляет 2 500 000 руб. В соответствии с плановой сметой затраты на предстоящий капитальный ремонт составят 400 000 руб. В предшествующие три налоговые периоды расходы на ремонт основных средств составили соответственно 250 000 руб., 320 000 руб., 450 тыс. руб. или в среднем 340 000 руб.

Таким образом, резерв предстоящих расходов на ремонт - 340 000 руб.

Резерв предстоящих расходов может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование особо сложного и дорогого капитального ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода.

При недостаточности созданного резерва сумма превышения фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде над суммой резерва включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

Если, наоборот, расходы на ремонт окажутся меньше зарезервированной суммы, то неиспользованный резерв включают в состав внереализационных доходов в конце года.

Расходы на освоение природных ресурсов

К расходам на освоение природных ресурсов относят расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера, проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин (ст. 261 НК РФ).

Расходы на освоение природных ресурсов включаются в состав прочих расходов и учитываются при определении налога на прибыль при условии, что источником их финансирования не являются бюджетные ассигнования или внебюджетные фонды.

Для целей налогообложения расходы на освоение природных ресурсов признаются, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения таких работ (этапов работ) и включаются в состав прочих расходов в следующем порядке:

- расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых, а также расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев;

- расходы на подготовку к горным, строительным и другим работам, на возмещение ущерба природным ресурсам в процессе строительства и эксплуатации объектов включаются в состав прочих расходов в течение двух лет, но не более срока эксплуатации.

Расходы, связанные с НИОКР

Расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления (ст. 262 НК РФ).

В п. 2 ст. 262 НК РФ определен перечень расходов на НИОКР:

- амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), которые используются для выполнения научных разработок;

- оплата труда работников, участвующих в НИОКР;

- материальные расходы, связанные с научными исследованиями и опытно-конструкторскими разработками;

- другие расходы, непосредственно связанные с НИОКР, но не более 75 % от суммы оплаты труда работников, занятых в таких исследованиях и разработках;

- стоимость работ по договорам выполнение научно-исследовательских работ, опытно-конструкторских и технологических работ - для налогоплательщика, выступающего в качестве заказчика научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;

- отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом " О науке и государственной научно-технической политике", в сумме не более 1, 5 процента доходов от реализации.

Расходы на НИОКР (за исключением отчислений на формирование фондов) признаются для целей налогообложения независимо от результата соответствующих научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок после завершения этих исследований или разработок (отдельных этапов работ) и (или) подписания сторонами акта сдачи-приемки. Они включаются в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ).

Отчисления в фонды научной, научно-технической и инновационной деятельности признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были произведены соответствующие расходы.

Отдельные виды расходов на НИОКР (в том числе не давшие положительного результата) по перечню, установленному Правительством РФ, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, и включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат с коэффициентом 1, 5.

Конкретный перечень НИОКР, по которым применяется данное правило, установлен Правительством РФ в постановлении от 24.12.2008 № 988.

Учет в расходах фактических затрат с применением коэффициента 1, 5 обязывает налогоплательщика представлять в налоговый орган по месту нахождения организации отчет о выполненных НИОКР вместе в налоговой декларацией. Отчет о выполненных НИОКР (отдельных этапах работ) представляется в отношении каждого научного исследования и опытно-конструкторской разработки (отдельного этапа работы) и должен соответствовать общим требованиям, установленным национальным стандартом к структуре оформления научных и технических отчетов.

В отношении тех НИОКР, по результатам которых налогоплательщик получает исключительные права на итог интеллектуальной деятельности, организация вправе выбрать, каким из способов списывать соответствующие расходы: в составе первоначальной стоимости НМА путем начисления амортизации либо в составе прочих расходов в течение двух лет. Такой выбор необходимо закрепить в учетной политике.

Налогоплательщик вправе создавать в налоговом учете резерв предстоящих расходов на НИОКР (ст. 267.2 НК РФ).

Резерв для реализации каждой утвержденной программы исследований может быть создан на срок, в течение которого планируется проводить соответствующие НИОКР, но не превышающий двух лет.

Предельная величина резерва приравнивается к сумме расходов (смете) на реализацию соответствующей программы, но среди таковых могут значиться только те, что признаются затратами на НИОКР в соответствии с подп. 1 – 5 п. 2 ст. 262 НК РФ.

Расчет предельного размера отчислений в резерв производится по формуле:

N = I x 0, 03 - S,

где N - предельный размер отчислений в резервы;

I - доходы от реализации отчетного (налогового) периода, определяемые в соответствии со ст. 249 НК;

S - расходы налогоплательщика, указанные в подп. 6 п. 2 ст. 262 НК.

Отчисления в резерв признаются прочими расходами на последнее число отчетного (налогового) периода.

Расходы на имущественное страхование

Расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование включаются в состав прочих расходов (ст. 263 НК РФ). При этом затраты по обязательным видам страхования в целях налогообложения учитываются в пределах страховых тарифов, взимаемых согласно российским законам и международным конвенциям. Если такие тарифы не утверждены, то расходы по обязательному страхованию имущества при определении налога на прибыль принимаются в фактических размерах.

В целях налогообложения учитываются расходы по добровольным видам страхования, указанным в п. 1 ст. 263 НК РФ. К таким видам страхования отнесены, в частности:

1) добровольное страхование средств транспорта (водного, воздушного, наземного, трубопроводного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией;

2) добровольное страхование грузов;

3) добровольное страхование основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

4) добровольное страхование рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ;

5) добровольное страхование товарно-материальных запасов;

6) добровольное страхование урожая сельскохозяйственных культур и животных;

7) добровольное страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;

8) добровольное страхование ответственности за причинение вреда или ответственности по договору, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями;

9) добровольное страхование экспортных кредитов и инвестиций от предпринимательских и (или) политических рисков;

10) другие виды добровольного имущественного страхования, если в соответствии с законодательством Российской Федерации такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком своей деятельности.

Расходы по добровольным видам страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Иные прочие расходы

Примерный перечень иных расходов налогоплательщика, признаваемых прочими расходами, связанными с производством и (или) реализацией, приведен в ст. 264 НК РФ.

В частности, к прочим расходам относятся:

1) суммы начисленных налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов в Пенсионный фонд РФ, ФСС РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (за исключением налога на прибыль организаций и платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду);

2) расходы на сертификацию продукции и услуг;

3) комиссионные сборы и другие подобные расходы за выполненные другими организациями работы (оказанные услуги);

4) портовые и аэродромные сборы;

5) расходы на оплату услуг по охране имущества и пожарной охране, а также содержание собственной службы безопасности;

6) расходы на обеспечение техники безопасности и нормальных условий труда, а также на лечение профзаболеваний сотрудников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда;

7) расходы по набору работников (включая расходы на оплату услуг кадровых агентств);

8) расходы на гарантийный ремонт и обслуживание выпущенных товаров;

9) арендные (лизинговые) платежи;

10) расходы на содержание служебного автотранспорта, а также компенсации за использование в служебных целях личных автомобилей (в пределах норм, установленных постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 92);

11) расходы на командировки. К ним относятся расходы на проезд работника до места командировки и обратно, на наем жилья, на оформление паспортов и виз, суточные и т.д.;

12) расходы на питание экипажей морских, речных и воздушных судов в пределах норм, установленных Правительством РФ;

13) расходы на оплату юридических, информационных, консультационных, аудиторских услуг, а также услуг по ведению бухгалтерского учета;

14) плата нотариусам за нотариальное оформление документов (в пределах тарифов, утвержденных государственными органами);

15) расходы на оплату услуг по управлению фирмой или ее подразделениями, а также по предоставлению работников;

16) расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, а также на представление отчетности в Росстат;

17) расходы на доставку до места работы и обратно сотрудников, работающих вахтовым методом;

18) представительские расходы (п. 2 ст. 264 НК РФ). К ним относятся расходы по приему и обслуживанию представителей других организаций, которые прибыли для участия в переговорах, а также участников совета директоров. Сюда включаются расходы на организацию официального приема (завтрак, обед и т.д.), транспортное обеспечение, буфетное обслуживание во время переговоров и т.д.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию отдыха, развлечений, лечения.

Представительские расходы учитываются для целей налогообложения в сумме, не превышающей 4 % от расходов на оплату труда за налоговый (отчетный) период.

Пример

В феврале 2015 г. организация провела переговоры с иностранными партнерами. Расходы на проведение официального обеда и расходы на транспорт составили 80 000 руб.

В I квартале 2015 г. расходы организации на оплату труда составили 1 500 000 руб.

Предельная сумма представительских расходов, которую организация может учесть для целей налогообложения в I квартале 2015 г., составит:

1 500 000 руб. х 4 % = 60 000 руб.

Оставшаяся сумма - 20 000 руб. (80 000 - 60 000) - налогооблагаемую прибыль организации в I квартале 2015 г. не уменьшает.

Но так как налоговым периодом является год, то организация будет нарастающим итогом переносить расходы на представительское мероприятие в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль в течение года.

19) расходы на подготовку и переподготовку кадров (п. 3 ст. 264 НК РФ). Эти услуги должны оказываться российскими образовательными учреждениями, которые имеют соответствующую лицензию, или иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус. Подготовку и переподготовку должны проходить работники организации, которая их оплачивает, и такое обучение должно способствовать повышению квалификации работника.

Налогоплательщики вправе признавать расходы не только на подготовку или переподготовку кадров, но и на получение работниками профессионального образования - на обучение по основным и дополнительным профессиональным программам (подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Кроме того, при получении образования, подготовке или переподготовке кадров в российском образовательном учреждении для признания расходов достаточно, чтобы у данного учреждения имелась лицензия, наличие государственной аккредитации не обязательно.

Учитывать расходы на обучение, подготовку и переподготовку кадров можно не только в отношении собственных работников, но также и тех лиц, с которыми заключен договор, предусматривающий их обязанность в дальнейшем, не позднее трех месяцев после окончания обучения (профессиональной подготовки либо переподготовки), поступить на работу к налогоплательщику и отработать не менее одного года. Однако если в течение года трудовой договор прекращается (за исключением обстоятельств, не зависящих от воли сторон, - ст. 83 ТК РФ) или же если он не будет заключен в течение трех месяцев после окончания обучения, организация должна будет включить суммы, признанные ранее расходами, во внереализационные доходы.

Документы, подтверждающие расходы на обучение, организация обязана хранить в течение всего срока действия договора на обучение плюс один год работы сотрудника, но не менее четырех лет;

20) расходы на канцелярские товары;

21) расходы на почтовые, телефонные и другие услуги связи (услуги факсимильной, спутниковой связи, а также за пользование Интернетом);

22) расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным и сублицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее суммы стоимости амортизируемого имущества (40 000 руб.);

23) расходы на изучение текущей ситуации на рынке, сбор и распространение информации, которая связана с продажей товаров (работами, услугами);

24) расходы на рекламу (п. 4 ст. 264 НК РФ).

Большинство расходов на рекламу для целей налогообложения не нормируется. Так, не подлежат нормированию расходы:

- на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также на прочие виды рекламы для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 % выручки;

25) расходы на содержание вахтовых и временных поселков в организациях, работающих вахтовым методом. Местные власти могут нормировать эти расходы;

26) расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и т.д.;

27) расходы на совершенствование существующих технологий;

28) платежи за право пользования патентами, свидетельствами и т.д.;

29) плата за регистрацию прав на здания, сооружения и другую недвижимость, предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг организаций, которые проводят оценку и инвентаризацию недвижимости;

30) расходы по договорам гражданско-правового характера (например, договорам подряда), которые заключены с индивидуальными предпринимателями;

31) расходы на замену бракованных, утративших товарный вид или утерянных в процессе перевозки экземпляров периодических печатных изданий в упаковках (в пределах 7% от стоимости общего тиража);

32) стоимость бракованной, утратившей товарный вид и не реализованной в срок книжной продукции и продукции средств массовой информации (в пределах 10% от стоимости тиража);

33) потери от брака;

34) расходы по стандартизации. В соответствии с п. 5 ст. 264 НК РФ расходами по стандартизации признаются расходы на проведение работ по разработке национальных стандартов, включенных в программу разработки национальных стандартов, утвержденную национальным органом Российской Федерации по стандартизации, а также расходы на проведение работ по разработке региональных стандартов при условии соответственно утверждения стандартов в качестве национальных стандартов национальным органом Российской Федерации по стандартизации, регистрации региональных стандартов в Федеральном информационном фонде технических регламентов и стандартов в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о техническом регулировании.

Расходами по стандартизации не признаются расходы на проведение работ по разработке национальных и региональных стандартов организациями, осуществляющими их разработку в качестве исполнителя (подрядчика или субподрядчика).