Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами

Статьей 161 НК РФ определены случаи исчисления НДС налоговыми агентами и особенности определения налоговой базы.

Обязанность по исчислению, удержанию и уплате НДС возложена на налоговых агентов в следующих случаях:

1. при приобретении товаров (работ, услуг) у налогоплательщиков – иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков. Налоговая база определяется покупателем товаров (работ, услуг отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога (п. 1, 2 ст. 161 НК РФ);

2. при аренде или приобретении федерального имущества, имущества субъекта РФ, муниципального имущества у органов власти. Налоговая база определяется арендатором как сумма арендной платы с учетом налога или покупателем (за исключением физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем) как сумма дохода от реализации (передачи) имущества с учетом налога (п. 3 ст. 161 НК РФ);

3. при реализации на территории Российской Федерации конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству. Налоговая база определяется исходя из цены реализуемого имущества (ценностей), определяемой с учетом ст. 105.3 НК РФ. В этом случае налоговые агенты - это органы, организации или индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию указанного имущества (п. 4 ст. 161 НК РФ). По операциям принудительной реализации имущества на основании исполнительных документов, выданных не судами, а иными органами (например, на основании постановлений налоговых органов, вынесенных согласно ст. 47 НК РФ), НДС уплачивается самим налогоплательщиком (п. 7 Постановления Пленума ВАС РФ № 33);

4. при приобретении имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации банкротами. Налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога. Согласно п. 4.1 ст. 161 НК РФ налоговыми агентами признаются покупатели указанного имущества и (или) имущественных прав, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Выполнение указанного требования влечет за собой поступление суммы на счет должника не в полном объеме, а за вычетом НДС. А это нарушает, в частности, очередность погашения текущих требований, установленную п. 2 ст. 134 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ " О несостоятельности (банкротстве)". На это несоответствие обращено внимание в постановлении Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 № 11 " Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом". Суд отметил, что цена, по которой реализовано имущество должника, признанного банкротом, подлежит перечислению покупателем должнику без удержания НДС. Налог по такой операции исчисляет сам налогоплательщик-должник. Уплата налога производится в сроки, установленные п. 1 ст. 174 НК РФ, с учетом очередности удовлетворения требований кредиторов (ст. 134 и ст. 138 Федерального закона № 127-ФЗ). Этого же подхода придерживается и ФНС России – письма от 10.07.2013 № ЕД-4-3/12413@ и от 10.07.2014 № ГД-4-3/13426@. С 1 января 2015 года п. 4.1 ст. 161 НК РФ исключен, поскольку указанные операции не признаются объектом налогообложения (подп. 15 п. 2 ст 146 НК РФ);

5. посреднической деятельности с участием в расчетах по реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) иностранных лиц, которые не состоят на учете в налоговых органах РФ. Налоговая база определяется как стоимость таких товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы налога (п. 5 ст. 161 НК РФ);

6. при получении заказчиком в собственность судна в момент его исключения из Российского международного реестра или по истечении 45 календарных дней с даты перехода права собственности. Налоговая база определяется как стоимость, по которой это судно было реализовано заказчику, с учетом налога. С 1 января 2012 года налоговый агент исчисляет НДС в случае если в течение 45 календарных дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена. При этом налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость, по которой это судно было реализовано заказчику, с учетом налога. Налоговым агентом является лицо, в собственности которого находится судно по истечении сорока пяти календарных дней с момента такого перехода права собственности.

Тема 1.1.6. Порядок исчисления налога

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет или возврату из него по итогам налогового периода, рассчитывается на основании ст. 173 НК РФ.

Порядок расчета приведен в следующей формуле:

Налоговая база 1 х Ставка НДС + ….+ Налоговая база n х Ставка НДС + Восстановленная сумма НДС – Налоговые вычеты = НДС, подлежащий уплате в бюджет (возмещению из бюджета)

Каждый элемент этой формулы рассмотрим подробнее.