В) Средства налоговой оптимизации международного наследования

191. - Применение двусторонних соглашений об устранении двойного налогообложения. Одним из наиболее часто используемых в мировой практике средств налоговой оптимизации будущего наследования является применение норм международного договора, устраняющих двойное налогообложение. Как правило, международные договоры в данной области используют следующие методы исключения двойного налогообложения:

метод взаимозачета: налог, уплаченный на наследство (дарение) в одной стране, идет в кредит налога, который должен уплачиваться в другой стране. Иначе говоря, во второй стране сумма налога, подлежащего уплате, уменьшается на сумму налога, уже уплаченного в другой стране;

метод эффективной таксы: признание права государства взимать налог на наследство по общим правилам или по более высокой ставке, если все имущество наследодателя находится на его территории при том, что договор отдает компетенцию взимания налога другому государству;

метод исключительного налогообложения: налог подлежит уплате только в одном из двух государств. В международной договорной практике данный вид исключения двойного налогообложения не используется в отношении налогов, уплачиваемых при наследовании или дарении, и применяется при исчислении налога на прибыль организаций или подоходного налога.

По общему правилу, положения международного договора имеют приоритет по отношению к налоговым нормам внутреннего права, но возможны исключения. Например, в США нормы закона, принятого после заключения соответствующего международного договора, будут превалировать.

Если в деле присутствует связь с национальными правопорядками более чем двух государств, необходимо проверять наличие двусторонних соглашений между ними всеми: между А и Б, между Б и В, между А и В и т.д.

192. - Российская специфика. Как уже отмечалось выше (N 187), многочисленные соглашения России с иностранными государствами об устранении двойного налогообложения *(187) не включают в предмет своего регулирования налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения. Это ведет к целому ряду негативных последствий и, в частности, снижению инвестиционной привлекательности России: никому не хочется платить налоги дважды - у себя дома и в месте нахождения имущества. Поэтому, нередко в качестве крайнего варианта иностранные и российские граждане, обладающие значительной собственностью в России и за рубежом, избирают полное исключение компетенции российского материального - наследственного и налогового - права при передаче имущества наследникам. Достигается это за счет смены постоянного места жительства заинтересованного лица и потенциальных наследников, перевода недвижимых активов в движимые, создания пенсионных и трастовых фондов за рубежом для управления и передачи имущества наследникам и т.д. Несмотря на законность подобных решений при их должной проработке *(188), вряд ли можно признать их правильными с точки зрения экономической и социальной стратегии развития страны.

193. - Пример. В качестве одного из замещающих способов оптимизации наследования является передача имущества в дар (см. N 251 и след.). Нижеследующий пример иллюстрирует налоговые преимущества дарения в отношениях с гражданами Великобритании.

Пример 35: Налогообложение дарения денежной суммы в Великобритании и России. Гражданин Великобритании Питер Луз, постоянно проживающий в Ливерпуле (Великобритания), желает подарить 50 000 фунтов стерлингов гражданке России Анне Шанц, постоянно проживающей в г. Санкт-Петербурге и не имеющей родственных или супружеских отношений с дарителем. А. Шанц планирует использовать данную сумму для приобретения квартиры в Санкт-Петербурге и желает знать, какие налоги ей необходимо заплатить?

Российско-британская конвенция от 15 февраля 1994 г. об избежании двойного налогообложения: не включает в предмет своего регулирования налогообложение дарения. Применительно к российскому налоговому праву речь идет о дарении, совершаемом дарителем, проживающим за рубежом, одаряемому, который является налоговым резидентом Российской Федерации (ст. 11 НК РФ). В силу применения ст. 2 Закона РФ от 12 декабря 1991 г. N 2020-I и с учетом того, что одаряемый является налоговым резидентом Российской Федерации, дарение валютных ценностей будет облагаться в России налогом на имущество, переходящее в порядке дарения.

Согласно английскому налоговому праву любое лицо, имеющее домицилий в Соединенном Королевстве, облагается Inheritance tax при дарении или наследовании принадлежащего ему имущества, независимо от места нахождения последнего *(189). Однако имущество, передаваемое в дар физическим лицам, полностью освобождается от уплаты данного налога при условии, что дарение имело место по крайней мере за семь лет до смерти дарителя *(190). Таким образом, в течение семи лет, следующих за моментом дарения, подаренное имущество рассматривается как потенциально освобожденное от уплаты налога. Если по истечении семи лет даритель жив, то переход имущества одаряемому окончательно освобождается от уплаты Inheritance tax. Напротив, в случае смерти дарителя до истечения семилетнего срока с подаренного имущества подлежит уплате налог с наследования, рассчитываемый по ставкам, действовавшим в момент смерти дарителя.

При данных обстоятельствах А. Шанц должна будет уплатить в России налог на имущество, переходящее в порядке дарения, по ставке 502-кратный размер МРОТ + 40% от стоимости имущества, превышающей 2550-кратный установленный законом размер минимальной месячной оплаты труда. В Великобритании данная операция не влечет уплаты налогов.