Глава 10. Основные положения теории налогового права 183

ном положении плательщика, должны быть объектом самого при­стального внимания законодателей и общества.

Нарушение принципа всеобщности налогообложения — одна из характерных примет современного российского законодательст­ва. Подобно тому, как неконституционна налоговая дискримина­ция в зависимости от рода труда и занятий, так же неконституци­онно и предоставление налоговых льгот в зависимости от профес­сии, должности и подобных критериев. Однако в Российской Фе­дерации от уплаты подоходного налога были освобождены, например, судьи. Для них же в два раза был снижен размер^талога на имущество'. В соответствии со ст. 31 Федерального закона от 31 декабря 1999 г № 227-ФЗ «О федеральном бюджете на 2000 г.» федеральные суды и органы прокуратуры в 2000 г были освобож­дены от уплаты страховых взносов с заработной платы судей, про­куроров и следователей в Пенсионный фонд Российской Федера­ции Аналогичное освобождение получили силовые министерства и ведомства (ст. ЗО)².

С 2001 г. указанные категории граждан формально не освобож­даются от уплаты налога на доходы, однако получают ежемесячные денежные компенсации в размере уплаченного налога³.

Имеются также примеры неконституционного освобождения от уплаты налогов отдельных лиц. Однако НК РФ декларирует, что законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения (п. 1 ст 3).

Принцип равного налогового бремени. Если принцип равноправия преследует цель соблюдения формального (юридического) равенст­ва налогоплательщиков, то принцип равенства направлен на то, чтобы без нарушения формального равенства плательщиков в мак­симальной степени учесть обстоятельства налогоплательщиков и обеспечить соблюдение неформального равенства

«В целях обеспечения регулирования налогообложения в соот­ветствии с Конституцией Российской Федерации принцип равенст­ва требует учета фактической способности к уплате налога исходя из правовых принципов справедливости и соразмерности Принцип равенства в социальном государстве в отношении обязанности пла­тить законно установленные налоги и сборы (ст 6 (ч. 2) и 57 Кон­ституции Российской Федерации) предполагает, что равенство Должно достигаться посредством справедливого перераспределения Доходов и дифференциации налогов и сборов» (п. 5 Постановления КС РФ от 4 апреля 1996 г. № 9-П).

¹ См ст 2, 6 Федерального закона от 10 января 1996 г № 6-ФЗ «О дополни­тельных гарантиях социальной защиты судей и работников аппаратов судов Рос­сийской Федерации» // СЗ РФ 1998 №10 Ст 1242

²СЗ РФ 2000 № 1 (ч 1) Ст 10

³ См постановление Правительства Российской Федерации от 25 января 2001 г № 55 «О порядке выплаты ежемесячной денежной компенсации, предусмотренной статьей 133 Федерального закона «О федеральном бюджете на 2001 г» СЗ РФ 2001 №5

184 Раздел IV. Регулирование государственных доходов _______

Анализируя сбор за регистрацию граждан, установленный в Москве, Конституционный Суд РФ указал на его несоответст­вие принципу равенства, так как закон г. Москвы «не учитывает финансового потенциала различных налогоплательщиков и фак­тически устанавливает подушную систему налогообложения, что при чрезмерно высоком налоге означает взыскание существенно большей доли из имущества неимущих или малоимущих граждан и меньшей доли — из имущества более состоятельных граждан».

Таким образом, равенство в налоговом праве реализуется не как уплата налога в одинаковом размере, а как экономическое равенст­во плательщиков, и выражается в том, что за основу берется факти­ческая способность к уплате налога на основе сравнения экономи­ческих потенциалов.

Равенство в налогообложении понимается как равномерность обложения. Она оценивается на основе сопоставления экономи­ческих возможностей различных налогоплательщиков и сравне­ния той доли свободных средств, которая изымается у них по­средством налогов. То есть речь идет о сравнении налогового бремени, которое несут различные плательщики. Поэтому прин­цип равенства называют также принципом равного налогового бремени.

Принцип равного налогового бремени необходимо учитывать не только при определении условий взимания тех или иных налогов, но и при формировании системы налогов. Так, чрезмерное количе­ство налогов, взимаемых с оборота, чревато нарушением этого принципа. Налоговой базой этих налогов является выручка от реа­лизации товаров (работ, услуг). Налоги с оборота изымают часть выручки предприятия без учета доходности. Вполне вероятна си­туация, что при низком уровне рентабельности в уплату таких на­логов будут изъяты весь доход и часть капитала. Поэтому, напри­мер, в Налоговом кодексе РФ предусмотрено крайнее ограничение числа и размеров таких налогов.

НК РФ устанавливает, что «налоги и сборы должны иметь эконо­мическое обоснование и не могут быть произвольными» (п. 3 ст. 3).

Принцип соразмерности налогообложения конституционно значи­мым целям ограничения прав и свобод. Основное содержание прин­ципа соразмерности состоит в том, что налогообложение не долж­но быть несоразмерным, т.е. таким, чтобы оно могло парализовать реализацию гражданами конституционных прав¹. Налоговый ко­декс РФ считает недопустимыми налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав (п. 3 ст. 3) Принцип соразмерности оценивает налогообложение не с пози­ции его влияния на экономическую жизнь налогоплательщика (это сфера применения принципов приоритета финансовой цели и равного налогового бремени), а с позиции влияния на социаль­но-политический статус налогоплательщика: налогообложение не

¹ Пункт 5 Постановления КС РФ от 4 апреля 1996 г № 9-П // СЗ РФ. 1996 № 16 Ст 1909

Глава 10. Основные положения теории налогового права 185

должно парализовать реализацию гражданами конституционных прав.

Влияние налогообложения на реализацию гражданами своих конституционных прав возможно как непосредственно (с помощью юридических механизмов), так и опосредованно (через экономиче­ское влияние).

В первом случае принцип соразмерности означает, что нельзя ставить в зависимость от уплаты конкретного налога возможность реализовать какие-либо закрепленные в Конституции РФ права или свободы человека и гражданина. Установление фискальной? «барьера доступности» основных прав и свобод является грубейшим нарушением Конституции РФ.

Взимание налога может привести к искажению смысла основ­ного права или свободы. Так, КС РФ в п. 3 Постановления от 4 ап­реля 1996 г. № 9-П указал, что «установленные нормативными ак­тами Правительства Москвы, Правительства Московской области и Главы администрации Московской области положения об уплате сбора и представлении квитанций о его уплате как условии для ре­гистрации гражданина фактически устанавливают совершенно иной — разрешительный — правовой режим регистрации граждан, который не соответствует основному праву каждого, кто законно находится на территории Российской Федерации, свободно выби­рать место жительства».

Налогообложение является ограничением права собственности, закрепленного в ст. 35 Конституции РФ. Как на любое ограниче­ние основных прав человека и гражданина, на налогообложение распространяются требования ст. 55 Конституции РФ о том, что «права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены федеральным законом только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обо­роны страны и безопасности государства».

Поэтому любой закон о налогах необходимо сопоставлять с указанными в ст. 55 Конституции РФ основными ограничениями прав и свобод.

Принцип соразмерности по своему содержанию тесно связан с принципами приоритета финансовой цели взимания налога и принципом равного налогового бремени, поскольку все они рег­ламентируют условия определения размеров налоговых обяза­тельств. Однако данные принципы регулируют различные аспекты этого процесса.

Основные принципы налогообложения и сборов, обеспечивающие реализацию и соблюдение начал федерализма

Закрепленные в Конституции РФ основы федеративного уст­ройства получают развитие в следующих общих принципах налого­обложения и сборов.

186 Раздел IV. Регулирование государственных доходов _______

Принцип единства налоговой политики развивает установленный в Конституции РФ принцип единства экономического пространст­ва (ч. I ст. 8). Это непременный атрибут единого государства с ры­ночной экономикой, условие свободного и динамичного развития общества.

Суть этого принципа не в сосредоточении у федерального цен­тра финансовых полномочий, а в создании единых обязательных стандартов финансовой деятельности, обеспечивающих баланс прав и интересов всех участников финансовых отношений.

Конституция РФ предусматривает, что на территории Россий­ской Федерации не допускается установление таможенных гра­ниц, пошлин, сборов и каких-либо иных препятствий для сво­бодного перемещения товаров, услуг и финансовых средств (ч. I ст. 74).

Следовательно, недопустимо установление налогов, нарушаю-^Ч41ШХ единство экономического пространства Российской Федера­ции-. К таким налогам, в частности, относятся региональные нало­ги, которые позволяют формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других территорий либо переносить уплату налогов на налогоплательщиков других регионов (абз. 4 п. 3 Поста­новления КС РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П).

НК РФ формулирует этот принцип так: «Не допускается уста­навливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации и, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещенив-лз пределах тер­ритории Российской Федерации товаров (работ> услуг) или финан­совых средств, либо иначе ограничивать или Ьоздавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций» (п. 4 ст. 3).

Единство налоговой политики обеспечивается единой системой федеральных налоговых органов. Субъекты Федерации и органы местного самоуправления не вправе создавать службы и структуры, альтернативные федеральным налоговым органам.

Принцип единства системы налогов. Данный принцип обу­словлен задачей унификации налоговых изъятий. КС РФ решил, что такая унификация необходима для достижения равновесия между правом субъектов Федерации устанавливать налоги — с одной стороны, и соблюдением основных прав человека и гра­жданина, закрепленных в ст. 34 и 35 Конституции РФ, обеспе­чением принципа единства экономического пространства — с другой (абз. 4 п. 4 Постановления КС РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П).

Федеральным законом может быть установлен перечень регио­нальных и местных налогов, носящий исчерпывающий характер. «Органы государственной власти всех уровней не вправе вводить дополнительные налоги и обязательные отчисления, не преду­смотренные законодательством Российской Федерации, равно как