История бухгалтерского учета и аудита 1 страница

Электронный курс лекций

Для специальности

Пятигорск, 2007

Рецензенты:

ФИО

История бухгалтерского учета и аудита: Электронный курс лекций./

З.Ф. Налимова. Пятигорск: ГОУ ВПО «СевКавГТУ» филиал в г. Пятигорске, 2007.

Коллектив авторов:

А.А. Кравченко, ассистент кафедры «Бухгалтерский учет и аудит» филиала СевКавГТУ в г. Пятигорске

З.Ф. Налимова, к.э.н., зав. кафедрой «Бухгалтерский учет и аудит» филиала СевКавГТУ в г. Пятигорске

Электронный курс лекций подготовлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего профессионального образования по дисциплине «История бухгалтерского учета и аудита». Содержит электронный курс лекций с дополнительной информацией, способствующей усвоению основного материала, глоссарием и вопросами для повторения тем.

Курс рассчитан на студентов всех форм обучения, его информационное содержание достаточно для изучения дисциплины в объеме, предусмотренном стандартами ВПО.

ГОУ ВПО филиал СевКавГТУ

в г. Пятигорске, 2007

Коллектив авторов, 2007

Изучение истории бухгалтерии позволяет углубить знания по теории бухгалтерского учета как в России, так и за рубежом, начиная с Древнего мира. История науки неразрывно связана с историей общества, с развитием производства и об­щественного сознания. Учетная мысль за­родилась в глубокой древности. Первобытные люди уже обладали зачатками хозяйственных знаний. Постепенно возникали определенные представления об отношениях, складывающихся по поводу производства, обмена и потребления материальных благ, а следовательно, появлялась и необходимость их регистрации (учета), основной целью которой был контроль за деятельностью лиц, участвующих в хозяйственном процессе. Первоначально эти представления не выделялись в специальную область знаний, тем более в са­мостоятельную ветвь науки. Они были вкраплены в нерасчлененное (синкрети­ческое) сознание, основу которого состав­ляли верования, мифы, легенды, сказания. В них люди пытались описать опыт, дать советы или установить правила ведения учета, организации труда. Затем стали появ­ляться элементы экономического мышле­ния с попытками анализа и обобщения хо­зяйственных явлений. Это были уже предвестники формирования научного знания, которое дало начале развитию бухгалтерской науки.

Развитие бухгалтерской мысли постепенно формировало науку о ее собственной истории. История науки — это история людей, которые ее создавали и совершенствовали. К сожалению некоторые практикующие бухгалтеры ограничиваются в своей работе лишь сиюминутными техническими операциями: составлением проводок, заполнением документов и т.д. Изучение же закономерностей развития бухгалтерии позволяет специалистам творчески подходить к известным категориям, повышает престиж бухгалтерской профессии и статус бухгалтера в обществе.

Существует несколько подходов к изучению истории бухгалтерского учета, представленных Соколовым Я.В.:

—философский — авторы пытаются осмыслить ход исторического развития и выяснить, какие законы им управляют (Ф.В. Езерский, Я.М. Гальперин, А. Хаар);

—документальный — вместо выводов и теорий авторы излагают факты (О.О. Бауэр, В.Ф. Широкий, Б. Пенндорф, Ф. Meлис, Э. Стевелинк);

—синтетический — обобщение фактов с помощью какой-либо философской концепции (A.M. Галаган, Н.С. Помазков А.И. Лозинский, К.П. Кейль, Г.Д. Элридж и др.);

—аналитический — авторы излагают историю не всего учета, а отдельных его категорий (А.К. Литтлтон, B.C. ЯмеН.Р. Вейцман и др.);

—эволюционный — ретроспективный (исторический) анализ с современных позиций, т.е. с использованием современного понятийно-категориального и терминологического аппарата (Я.В. Соколов, Т.Н. Малькова).

Так или иначе, при изучении истории бухгалтерского учет; возникает вопрос об источниках. Если рассматривать учет как. практическую деятельность, то решающее значение имеют подлинные учетные документы. Многие из них погибли, а многие древние документы еще не расшифрованы. Даже в современном мире старые документы сдают в утиль, книги — в макулатуру, из памяти исчезают важные факты, или же они сознательно скрываются. Поэтому имеющиеся документы зачастую носят случайный характер. Если рассматривать учет как науку, то ее можно изучать по опубликованным работам, однако достаточ­но трудно судить, что имеет значение, а что является иллюзией. Разобраться же в том, кто из современников был первым в ре­шении той или иной проблемы, бывает почти невозможно.

В настоящее время вопрос о необходимости изучения исто­рии бухгалтерской науки не вызывает сомнений. Процессы ре­формирования российского учета и его гармонизации с миро­вым опытом приводят к осознанию насущной необходимости иметь устойчивые исторические ориентиры при выборе вари­антов развития. Наука о бухгалтерском учете многогранна и не ограничивается набором правил, изложенных в инструк­циях и стандартах. Представления о теории бухгалтерского уче­та существенно расширяются при изучении различных взгля­дов на сущность современных бухгалтерских категорий.

Целью преподавания дисциплины «История бухгалтерского учета» является формирование:

- знаний о закономерностях развития учета;

- стремления использовать исторический опыт для совершенствования современной теории и практики бухгалтерского учета;

- творческого восприятия бухгалтерского учета как постоянно развивающейся эволюционной системы.

В результате изучения дисциплины студенты должны знать:

- основные этапы развития учетных систем в мире;

- возникновение и эволюцию двойной записи в бухгалтерском учете;

- закономерности развития форм бухгалтерского учета;

- основные национальные школы бухгалтерского учета и их представителей;

- историю и проблемы становления современной системы бухгалтерского учета в России и за рубежом.

Студенты должны уметь:

- самостоятельно пользоваться литературой по истории бухгалтерского учета;

- применять исторический опыт развития бухгалтерского учета в научно – практической работе.

Для изучения дисциплины необходимо использовать знания по следующим дисциплинам: «Теория бухгалтерского учета», «Финансовый и управленческий учет», «Философия», «История экономических учений», «Экономическая теория».

Дисциплина изучается в соответствии с Государственным образовательным стандартом и учебным планом.

1. Зарождение и развитие учета в Древнем мире

1.1 Зарождение учета

История современной бухгалтерии, как и история многих других наук, уходит своими корнями в глубь веков. Она возникла в эпоху палеолита, когда люди начали осознавать себя в обществе. Зна­ния об окружающем мире накапливались посредством учета: планет (звезд), време­ни, поведения животных, явлений природы и т.п. Начав работать, человек изобрел орудия труда, и появилась необходимость вести учет добычи (результатов труда), т.е. «складских запасов». Учет помогал поддерживать порядок, делать прогнозы (когда необходимо мигрировать, пополнять запасы и т.п.). Так появился счет, который начинался с качественного различия объектов. Развитию счета способствовало образование излишков и начало обмена. С течением времени в процесс счета ста­ли вовлекаться подручные средства — камешки, палочки и др. «Калькуляция» в буквальном переводе с латинского озна­чает «счет камешками» (calcul — камень). На первом этапе развития человеческого общества вся информация умещалась в голове, так как памяти человека было достаточно, чтобы запомнить важные события. С усложне­нием хозяйственной жизни появилась необходимость записи подсчитанного. Первые учетные документы, обнаруженные археологами, относятся к 30 в. до н.э. Это зарубки на костях и бивнях мамонта, наскальные рисунки и т.п. На самых древних документах имеются упорядоченное чередование линий, комбинации однотипных знаков (точки, дуги, прямые и волни­стые линии), но отсутствуют качественные характеристики учетных объектов (наименование, дата или срок хранения и т.п.). Такие документы получили название счетных бирок (1). Возмож­но, расположение знаков соответствовало расположению учет­ных объектов в хранилищах, а качественное отличие объектов друг от друга или собственность разных лиц — владельцев про­дуктов или орудий обозначалось при помощи неодинаковой кон­фигурации знаков-чисел. К сожалению, в самых древних до­кументах не выведены итоги — символы итогов и подневный учет появились намного позже (Древний Египет).

Известны различные носители учетной информации. Так, на территории Междуречья (Передняя Азия) найдены мелкие глиняные и каменные предметы, относящиеся к VIII—V вв. до н.э. Предполагается, что такие «фишки» использовались для подсче­та: конус — кувшин масла, цилиндрик — овца и т.п. Подобная система счета имела место в Индии: камешки различного цвета раскладывали в кружки (прообраз картотеки). Инки (Северная Америка) использовали разноцветные шнуры (квипус) — один служил основанием, другие крепились на нем. Каждый узел — «запись» об учетном объекте. Простые узлы соединялись в слож­ные. Узловой учет применялся в Африке, Японии, Китае, Бенгалии до начала XX в.

Система письма также имела варианты — рисунки, иерог­лифы, клинопись. Носителями письменной информации были каменные плиты (Шумер), папирус (Древний Египет), керами­ческие и деревянные (навощенные или выбеленные) таблички (Древняя Греция, Шумер) и др.

Таким образом, достижения первобытных людей в области учета заключаются в том, что появились системы исчисления и записи, позволяющие регистрировать учетные объекты в на­ на­туральных измерителях. Это привело к возникновению первых документов — материальных носителей информации. Но методологии сбора, обработки и анализа числовой информации еще не было.

1.2 Учет в Древнем Египте

Учетная система Древнего Египта былачастью системы централизованного управления экономикой. Весь урожай, скот и прочие результаты труда сдавались в централизованные хранилища, а затем распределялись по хозяйствам; каждые этап контролировался. Поэтому наряду с локальным учетом (учетом в домашних хозяйствах) возник общегосударствен­ный учет.

Чтобы уметь учитывать, требовалось овладеть письмом и счетом, запомнить ог­ромное число знаков (иероглифов), а затем умело применять их. Знанием обладали пис­цы — чиновники, покровительствуемые богом письменности, счета и мудрости Тотом и его женой богиней истины Маат. Писцы совмещали в своей деятельности функции управления, учета, жречества и составляли профессиональную касту. Писцам необходимо было множество зна­ний — инженерных (чтобы сделать расчет для строительства, транспортировки грузо- и иных подобных работ), математически экономических. Функции древних бухгал­теров были более широкими и значимыми, чем функции современных бухгалтеров, Кроме профессиональных знаний, цени­лись и нравственные достоинства учета работников. Писцы, заподозренные в махинациях, переводились в разряд земледельцев или сборщиков налогов.

Профессиональная иерархия был сложной: от простых до высших писцов. Существовала дифференциация учетного труда: царский писец; писцы злаков, земли, людей, войска, податей; надзиратель пис­цов; писцы (переписчики) документов и т.д. Была введена осо­бая должность агентов фиска (сборщиков налогов) низкого ранга. Сборщики налогов получали предписание привезти определенное количество зерна, скота и т.п. Должность была материально ответственной. Невозможность обеспечить норму сбора могла привести к жестокому наказанию агента.

Документы писались на папирусе, глиняных черепках, де­реве, хранились в опечатанной таре — сосудах, ларцах, ящиках, мешках и фиксировали подлинность операции и ответствен­ность исполнителей. Документы выдержаны в юридическом отношении, датированы годами правления фараонов и снабже­ны печатями. Так как организация учета в Древнем Египте юри­дически не регулировалась, документы не были достаточным доказательством совершения операции. Наряду с ними применялись устные показания свидетелей.

Для ускорения и точности арифметических расчетов исполь­зовали специальный прибор — абак (2) (глиняная доска с пазами, в которые закладывались камешки), а также вычислительные таблицы. Особенностью древнеегипетской экономики было использование норм расхода продуктов для содержания работни­ков (в зависимости от их категорий), налогов, земли, количества сырья для получения готового продукта и т.п. Нормирование ох­ватывало все основные ресурсы общества, о невыполнении нор­мы указывали в документах.

Вначале преобладающей формой учета в отдельных хозяй­ствах были описи с перечнем различных объектов — инвентари. Их можно считать первым признаком системности. Затем данные стали группировать: списки должностных лиц по профессиональному признаку, описи имущества и др. Составление инвентарей постепенно стало носить регулярный характер. С развитием экономики они дополнялись новыми показателями, Усложнялись по содержанию и стали отправным моментом эво­люции форм учета. Первая — инвентарная (3) — повлияла на учет всех видов ресурсов. К ней перешли от зарубок палеолита.

Объектом учета прежде всего была земля и ее использование. Технологию учета земли можно проследить по данным папируса Вильбур, где соблюдается классификация земель по таким категориям, как безводная, береговая, возделываемая, луговая, новая, орошенная, а главное, по владельцам разной сте­пени землевладения (ответственности). Ежегодно составлялись кадастры — описи земель до или после разлива Нила, в которых указывались площади участков по категориям земли и в чьем пользовании они находились.

Главным богатством Египта было зерно, которое обращалось как деньги наряду с весовыми деньгами-эквивалентами (ме­таллом различной ценности). Монет или единого эквивалента в Египте не знали. Поэтому после составления инвентаря со­бранное зерно пересчитывали в условный выход, соответству­ющий съему с земли при самой высокой норме урожайности, что позволяло данные разных хозяйств делать сопоставимыми и сводить данные по всей стране. Периодически проводились переписи (инвентаризация) людей, имущества, скота.

Развитие инвентарного учета шло в двух направлениях:

— детализация средств, их описание и учет каждого вида
средств в отдельности. Такой учет неразрывно связан с организацией складского хранения и ответственностью должностных лиц;

— классификация объектов в той же описи как в учетном регистре по группам средств с итогами. Этот учет означал обобщение в рамках натуральных единиц учетных объектов, но стоимостного учета еще не было.

Кроме того, в инвентарном учете не отражались операции. Каждодневные инвентаризации требовали значительных затрат времени и сил. Инвентарный учет затруднял оперативное управ­ление хозяйством, поэтому в Древнем Египте появился приходо-расходный учет. Как известно из папируса Булак 18 (Папирус Каирского музея) за каждый день приводились реквизиты, позволяющие считать документ те­кущим счетом, имеющим приход, расход и остаток. Остаток и ито­ги имели специальные обозначения, но отсутствие стоимостного измерителя не позволяло балансировать текущий счет приходо-расходной бухгалтерии, что вызывало ошибки в подсчетах.

Учет завершался отчетностью по широкому кругу показа­телей в натуральных измерителях. Основное назначение — определить государственные ресурсы и распределить их. Суще­ствовал контрольно-ревизионный аппарат для проверки соот­ветствия учетных и отчетных данных. Учет велся подневно, а отчетность делилась на годовую, внутригодовую и за несколь­ко лет. Данные обобщались по областям (номам). Специальной методологии формирования показателей отчетности не было, так как отчетность повторяла формуляры текущего учета. Это видно по папирусу Гарриса времен Рамсеса III. Названный па­пирус представляет собой свод храмового имущества по видам, количеству и храмам. Отчеты дифференцировались по назна­чению, были и отчеты целевого характера. Отчетность носила публичный характер. Так, Геродот писал, что на стенах пирами­ды Хеопса было вырезано, сколько чеснока, редиски, лука и дру­гих продуктов потребили люди, занятые ее строительством. Общая стоимость продуктов (только продуктов) составила 1500 талантов серебра (40 т или 2 млн дол.).

На отчетности была основана вся система государственно­го контроля, который осуществлялся через финансовое управ­ление и специальных чиновников. Во главе управления стоял верховный казначей, выше которого были только тайный совет­ник (мастер дворцовых тайн) и верховный жрец (мастер небе­сных тайн). Только верховный жрец мог целовать фараону колено, верховный казначей — ступню, остальные — лишь прах у ног царя-фараона.

Такая система государственного учета была следствием цен­трализованного государства с административно-командной эко­номикой.

1.3. Бухгалтерия Междуречья (Месопотамии).

Шумерская, а позднее вавилонская цивилизация располагались между реками Тигр и Евфрат у берегов Персидского за­лива. История Вавилона знала и взлеты, и падения. Его побеждали и Ассирия, и Пер­сия, но он опять возрождался. Среди мно­гих достижений шумеров (позднее вави­лонян) можно назвать и учет.

Записи вели на глиняных табличках клинописью. Таблички изготавливали разных размеров из влажной глины. Писали палочкой (тростниковой, деревянной или металлической) с обеих сторон. После этого табличку высушивали на солнце или сжигали. Кроме глины в качестве писчего материала использо­вали деревянные дощечки, камень, металл, слоновую кость.

Основной системой исчисления была не десятичная, а шести­десятиричная. В учете широко использовались сложные матема­тические вычисления: пропорции, дроби, уравнения, прогрессии. Для упрощения применялись вычислительные таблицы, в которых приводились соотношения различных мер, необходимых в учете.

Порядок оформления и содержания документов форми­ровался постепенно. Самыми ранними условными изображе­ниями учетных объектов стали фишки разной конфигурации. С развитием экономики документы становились обширнее по содержанию и приобретали более законченный вид. Месопотамские документы имеют сходство с современными за счет граф­ления (выделения строк и столбцов ниткой на еще мягкой гли­не). Внешнее оформление выдержано в установленном порядке: печати, даты, имена ответственных лиц и писцов (бухгалтеров), а в сделках — свидетелей. В контрактах указывалось, что по окончании срока сделки документ разбивается. Документы, выдержанные в юридическом отношении, помещались в кон­верты, которые также изготавливали из глины, и запечатыва­лись. Документы могли иметь посередине отверстие для нани­зывания на шнурок или палку. Хранились документы в корзинах или сосудах. К каждой емкости прикрепляли ярлык с указани­ем назначения документов и времени их составления.

В отличие от Древнего Египта на берегах Персидского зали­ва искусством письма владело большее число людей. Очевидно, это было обусловлено менее «священным» характером учета, и его достоверность поддерживалась гражданским, законода­тельным путем.

Центрами письменности были храмы, совмещавшие в себе культовые, научные и коммерческие учреждения. Писцов обучали в школах при храмах. Кроме умения писать учетные ра­ботники должны были разбираться в законодательстве и мате­матике, владеть певческим и музыкальным искусством, знать ритуалы и, конечно, учет. Положение учетных работников было престижно и более свободно, чем в Египте. Здесь также суще­ствовали ранги учетных должностей.

В хозяйствах Древнего Вавилона, как и в хозяйстве Древне­го Египта, были распространены инвентарная и приходо-рас­ходная формы учета (4). Главная роль отводилась учету сельскохо­зяйственных работ. Составлялись описи полей с указанием размеров, урожайности, пригодности к обработке, ответствен­ных лиц. В описях рабочего скота соблюдалась его классифика­ция (молодняк, взрослые, старые, павшие), а также учитывалась его трудоспособность и передача на содержание ответственным лицам. Особенно четко были решены вопросы организации уче­та труда. Учет осуществлялся по трем направлениям: учет пер­сонала (по возрасту, категориям, рабочим партиям), рабочего времени и содержания рабочей силы. Наем оформлялся догово­ром с указанием срока использования, характера работ и раз­мера оплаты. Из документов известно, что устанавливалась ма­териальная ответственность должностных лиц за полученные средства, которая была достаточно высокой и жесткой. В учете складских операций развитие получили поступления и выдача средств в приходо-расходных счетах и описях при проверке ос­татков или регистрации прихода и расхода раздельно.

Важной составной частью учета стало определение затрат на производство. Производство заканчивалось сдачей изготов­ленного на центральные склады, а расчеты с государством сво­дились к распределению средств в натуральном выражении.

Особое место занимал учет расчетов. Так как расчеты осу­ществлялись в рамках натурального хозяйства, они не охваты­вали всю экономику. Расчеты велись в весовых единицах, по­скольку монет еще не знали. Тем не менее известны деловые торгово-ростовщические дома (например, «Сыновья и внуки Эгиби», «Деловой дом Мурашу»), которые можно считать про­образами банков. Эти дома производили взаимный зачет дол­гов путем списания с карточки одного и записью на карточку другого вкладчика, но в безналичные расчеты такие операции не переросли по ряду причин. Во-первых, расчеты велись в весовых денежных единицах, а во-вторых, писчий материал не позволял оперативно отражать операции на текущих счетах.

Мощную попытку упорядочить систему расчетов сделал са­мый знаменитый из вавилонских царей — Хаммурапи. В основу свода законов Хаммурапи был положен принцип равной материальной ответственности — око за око, зуб за зуб. Статьи, посвященные юридическому регулированию имущественных и расчетных отношений, содержали более гуманные нормы. Кроме юридических норм, законы содержали и экономические нормы: размеры оплаты труда с дифференциацией по видамработ, гарантии правовой защиты имущества, обязательное извещение о сделках с недвижимым имуществом городских и судебных властей, записи в счетах только на основании таб­личек (первичных документов), заверенных печатью, и т.п.

Таким образом, первичные документы можно было отделить от документов текущего учета, но отличить последние от отчет­ности почти невозможно. Приходо-расходный счет за месяц и был, по сути, отчетом. Стремление к унификации проявляет­ся в представлении некоторых документов в табличной форме, где приход и расход размещали последовательно. Централиза­ция экономики обусловила и систему контроля, которая бази­ровалась на отчетности и проверках. Контрольные функции были возложены на специальных чиновников. Представление отчетов от руководителей работ было обязательным.

1.4. Учет в Древней Греции

Древнейшая греческая культура (бронзовый век) — крито-минойская. Система учета похожа на вавилонскую, так как записи на глиняных табличках имеют ли­нейное расположение, но деление по гра­фам, как в вавилонских документах, отсут­ствует. Впоследствии греки заимствовали многие достижения критян — письмен­ность, систему чисел и мер и другие куль­турные достижения. Но была ли заимство­вана система учета, неизвестно. На смену критомикенской культуре пришли и стали развиваться греческие города-полисы, каждый со своей замкну­той финансово-экономической системой. В отличие от стран древнего Востока с централизованным управлением экономи­кой у греков не было единого народно-хозяйственного меха­низма. Полисы то воевали между собой, то заключали союзы, но торговые, а затем и денежные связи сохранялись.

Источниками знаний об организации учета в крито-микенской Греции являются найденные при раскопках тысячи глиня­ных табличек, гирек, деньги, складские хранилища и т.п. Кроме того, до наш их дней дошли литературные источники, в которых содержится описание учетной практики (произведения Аристотеля, Демосфена, Геродота и др.).

Документы в Древней Греции писались на любой гладкой поверхности, это были шкуры овец, коз, затем доски, покрытые известью или воском. Дощечки могли скрепляться по краю ремешками или кольцами (первый формуляр книги). Писали и на папирусе, но ни один из них не сохранился. Государствен­ные документы — постановления, публичные списки — необ­ходимо было сохранять на длительное время, поэтому их высе­кали на мраморных или каменных плитах. Но наиболее дешевым материалом были глиняные черепки — остраки.

Вычисления вели на счетном инструменте — абаке (в отличие от Древнего Египта камешки по деревянной доске передвигали не справа налево, а сверху вниз). Система исчисления была десятичной. Счету обучали в обычных школах, специальные «бухгалтерские» кадры не готовили, практическо­му управлению учились в процессе коммерческой деятельности. Покровителем коммерсантов считался бог Гермес.

Греки не проявляли интереса к практической стороне уп­равления, и, как следствие, престижность учетной профессии упала (престижным считались занятия философией, искусством, спортом и т.д.). Поэтому теоретическая сторона экономической науки оторвалась от прикладной (бухгалтерского учета) и оказалась Далеко впереди.

Об экономике (ойкос — дом, хозяйство; номос — закон) писали Аристотель и Филодем. Они уделяли внимание предварительной смете затрат. Согласно классификации среда имущество разделялось на видимое (земля, рабы, скот, дома) невидимое (деньги наличные и отданные в займы, дебиторская задолженность), причем строения у греков учитывались по ее ставляющим элементам — двери, кровля и т.п. Писали и о качествах управляющего — умении приобретать, сохранять, содержать в порядке, использовать имущество.

С конца V в. до н.э. мощное влияние на экономику полисов оказывает денежное обращение. Монеты стали выдающимся изобретением древних греков (Первые монеты появились в Лидии, чеканить металл стал легендарный царь Крез в конце VII в. До н.э.). До этого в качестве эквивалента использовались самые разные предметы — шкуры, соль, мете в слитках и др. Но только монеты стали всеобщим универсальным эквивалентом и стоимостным измерителем в бухгалтерии. Денежное измерение позволяло обобщать разнородные фактыхозяйственной жизни, группировать учетные объекты и опера­ции, получать системную информацию. Так начался поворот от натурального учета к стоимостному.

С возникновением денег бывшее ранее натуральным хозяйство постепенно приобретает черты товарного. Развивается торговля между городами-полисами. Так как каждый город чеканил свою монету, возникла проблема обмена одних монет на другие. Для этого необходимо было знать содержание метал­ла в монетах, степень их износа, курс обмена, предвидеть воз­можность появления фальшивых монет и др. Появились меня­лы — трапезиты (трапеза — стол, трапезит — человек за столом), которые, накопив средства, стали давать их под проценты. Так по своим функциям трапезы стали банками, а трапезиты пре­вратились в банкиров. Наряду с обменом проверкой монет и кре­дитованием трапезиты участвовали в сделках как посредники, свидетели, поручители, хранители документов и ценностей.

Первые в истории банкиры были рабами, так как аристо­краты считали это занятие непрестижным. Накопив денег, рабы выкупали свободу и становились вольноотпущенниками — ме­теками, но получить подлинного гражданства они не могли. Позднее, в III в. до н.э., деятельность трапезитов становится почетным занятием. К этому времени устоялась учетно-экономическая сторона банковских расчетов, возникли финансовые традиции, но судить об этом можно только по литературным источникам (речи Демосфена, Исокфата и др.), так как ни одна учетная книга не сохранилась.

Организация бухгалтерского учета в банках шла по двум направлениям:

1) учет приема и выдачи вкладов;

2) учет взаимных расчетов между клиентами.

Сначала заключался договор банкира с клиентом в присут­ствии свидетеля и, возможно, пopyчителя. Договор мог заклю­чаться устно с последующей проверкой через показания пыт­кой раба как свидетеля сделки. Взнос и перевод оформлялись «платежным поручением» — диаграфе (5), или симбола (6) (иногда заменял диаграфе). Это могли быть кольцо-печатка, удосто­веряющая личность вкладчика, ими разломанная пополам моне­та, или даже глиняная табличка. При необходимости вызывали свидетелей. В документе указывали: имя вкладчика, сумму вкла­да, имена получателя, поручители, свидетеля.

Текущий учет расчетов велся в списках, куда записывали суммы, а потом вычеркивали их. Вычеркивание означало окон­чание расчетов. Унификации учетных документов не было (Ари­стотель описывает только то, что были таблички и списки, но правила их заполнения не оговаривает). Такая система учета расчетов укладывается в схему приходно-расходной бухгалтерии.

Хранение денежной наличности представляло огромную про­блему. Тем не менее в источниках об этом не упоминается. Исто­рики предполагают, что основная часть денег была в обороте — выдана в качестве кредитов, отвлечена в недвижимость или рабов, а другую часть банкиры сдавали на хранение в храмы. Храмы были наиболее подходящими местами для хранения запасов (толстые стены, поселения вокруг, защита богов). Благодаря раскопкам Делосского храма сегодня стала известна система хранения денеж­ных средств. Запасы были уложены в горшки рядами, каждый ряд обозначался своей буквой (эти обозначения можно считать инвен­тарными номерами). Велись как минимум три регистра: список должников и взносов, инвентарная опись денежных средств и перечень шрифтов мест хранения с вложениями.