Аудит – як форма незалежного фінансово-економічного контролю

Розвиток ринкових відносин в Україні передбачає створення багатьох суб'єктів господарювання недержавної форм и власності. Переду мовам и створення аудиторської служби в Україні стали зміни структури управління господарським комплексом, скорочення багатьох галузевих міністерств та пов'язаною з ними системи внутрівідомчого контролю, а також роздержавлення підприємств. В ринковому середовищі, при реальній конкуренції втручання державних органів у фінансову діяльність підприємств обмежується. За сучасних умов відбувається процес формування розгалуженої мережі акціонерних, орендних, спільних підприємств, асоціацій, концернів, комерційних банків, кооперативів тощо, які не мають вищих органів управління. У зв'язку з цим виникає необхідність впровадження нової форми фінансово-економічного контролю - аудиту, який передбачає не лише перевірку діяльності суб'єктів підприємницької діяльності і прогнозування їх економічної активності, а и надання підприємствам широкого спектру консультативно-експертних послуг.

Аудит у сучасному розумінні існує понад двісті років. Зародився він у період створення перших акціонерних товариств, коли виникла потреба відстоювати інтереси і управлінців підприємств (менеджерів), і вкладників коштів у діяльність цих підприємств (власників). Якщо на початку свого формування аудит був лише засобом перевірки і підтвердження достовірності обліково-бухгалтерських документів та звітності, то в сучасних умовах він набув нових якостей, таких, як консультативна спрямованість і запобігання ризику у діяльності підприємств.

Законом України «Про аудиторську діяльність» аудит визначається як перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою визначення достовірності їх звітності і обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам. Аудит ґрунтується на оцінці достовірності бухгалтерської звітності, яка містить інформацію про стан господарських коштів та джерел їх формування, тобто на оцінці об'єктивності статей балансу.

Аудит здійснюється незалежними особами (аудиторами), аудиторськими фірмами, уповноваженими на його проведення, на підставі договору між аудитором та замовником.

Аудиторська діяльність включає в себе організаційне і методичне забезпечення аудиту, практичне здійснення контролю та надання інших послуг. Вона реалізується у формі аудиторських перевірок, експертиз, консультацій з питань бухгалтерського обліку, звітності, оподаткування, аналізу фінансово-господарської діяльності та інших видів економіко-правового забезпечення підприємницької діяльності фізичних та юридичних осіб. Головна увага в аудиторській діяльності приділяється підвищенню ефективності системи управління підприємством і, насамперед, ланки внутрішнього контролю.

Аудит - вид підприємницької діяльності аудиторів по проведенню незалежних позавідомчих перевірок бухгалтерської та фінансової звітності, податкових декларацій, інших фінансових зобов'язань, а також платіжно-розрахункової документації. Мета та завдання проведення аудиту, принципи його організації та планування, оформлення та складання аудиторського висновку та інші питання регулюються відповідними нормативними актами, прийнятими Аудиторською палатою України.

Основними завданнями аудиторських фірм як суб'єктів незалежного контролю є:

· перевірка достовірності бухгалтерської звітності, законності та доцільності господарських операцій, стану бухгалтерського обліку;

· проведення аналізу фінансово-господарської діяльності з метою визначення шляхів підвищення її економічної ефективності;

· консультування суб'єктів підприємницької діяльності з питань організації бухгалтерського обліку та внутрішнього фінансового контролю, податків, удосконалення методів управління;

· проведення оцінки майна підприємств у зв'язку з їх приватизацією, банкрутством тощо;

· захист фінансових інтересів клієнта;

· проведення наукових досліджень у галузях організації та методології обліку, управління, фінансового контролю;

· розробка на договірних засадах проектів, експертних висновків та інших матеріалів, пов'язаних із створенням нових і реорганізацією діючих підприємств.

Виходячи із завдань аудиторської діяльності можна визначити предмет аудиту, який полягає в дослідженні економічних, організаційних, інформаційних характеристик суб'єктів господарювання. До об'єктів аудиторської діяльності належать: матеріальні, трудові та фінансові ресурси; господарські процеси; економічні результати господарської діяльності; організаційні форми, методи та функції управління.

Сукупність прийомів та способів, за допомогою яких оцінюється стан об'єктів, становить собою метод аудиторської діяльності. На відміну від аналізу господарської діяльності та фінансового контролю аудит використовує методи всебічної оцінки і зіставлення з метою правильного сприйняття суттєвих сторін господарських процесів.

Аудиторський контроль фінансово-господарської діяльності підприємств за організаційними ознаками поділяється на обов'язковий, договірний і внутрішній.

Обов'язкове проведення аудиту регламентоване відповідними законодавчими та нормативними актами. У них визначаються категорії підприємців, які підлягають аудиторській перевірці підстави для її проведення. Відповідно до Закону України «Про аудиторську діяльність» проведення аудиту є обов'язковим для:

· підтвердження достовірності та повноти річного балансу та звітності комерційних банків, фондів, бірж, компаній, підприємств, кооперативів та інших господарюючих суб'єктів незалежно від форми власності та виду діяльності, звітність яких організаційно оприлюднюється, за винятком
установ та організацій, що повністю утримуються за рахунок державного бюджету і не займаються підприємницькою діяльністю, а також суб'єктів з річним господарським оборотом
у розмірі не більше як двісті мінімальних заробітних плат;

· перевірки фінансового стану засновників комерційних банків, підприємств з іноземними інвестиціями, акціонерних товариств, холдингових компаній, інвестиційних фондів, довірчих товариств та інших фінансових посередників;

· емітентів цінних паперів;

· державних підприємств при здачі в оренду цілісних майнових комплексів, приватизації, корпоратизації та інших змінах форм власності;

· порушення питання про визнання неплатоспроможним або банкрутом та в інших випадках, передбачених законодавством.

При проведенні обов'язкової аудиторської перевірки суб'єкт підприємницької діяльності має право вільного вибору аудиторської фірми, але при цьому забороняється залучати до виконання аудиту осіб, що є родичами керівників підприємства, діяльність якого перевіряється.

Договірний аудит проводиться на підставі укладеної угоди між суб'єктами підприємницької діяльності і аудиторською фірмою. В угоді визначається об'єкт аудиту, обсяг робіт, період та строки проведення перевірки.

Обов'язковий і договірний аудит виконують зовнішні аудиторські фірми за договорами із замовниками. Відповідно до цих договорів замовник надсилає аудиторській фірмі замовлення, в якому визначає контрольні питання для перевірки. На договірних засадах аудиторська фірма може надавати підприємству-замовнику послуги щодо удосконалення бухгалтерського обліку і фінансового контролю, консультації і рекомендації з питань підприємницької діяльності. За результатами перевірки аудитор складає акт, в якому дає оцінку стану бухгалтерського обліку, внутрішньогосподарського контролю, достовірності звітності і законності проведених господарських операцій. На підставі акта аудитор визначає достовірність річного бухгалтерського балансу (звіту) і відповідність його нормативним актам. Власник підприємства на підставі висновку аудитора приймає рішення про затвердження річного звіту підприємства. У разі негативного висновку аудитора щодо достовірності річного звіту підприємство зобов'язане усунути установлені недоліки і подати виправлений звіт на повторну аудиторську перевірку.

Внутрішній аудит проводиться власником підприємства з метою визначення потреб управлення, платоспроможності підприємства та запобігання банкрутству. За допомогою внутрішнього аудиту можуть вирішуватися питання підвищення ефективності и прибутковості підприємства за рахунок використання власних резервів і застосування ноу-хау, наукової оцінки і обґрунтування господарської діяльності в цілому або конкретних господарських операцій. Таким чином, внутрішній аудит може розглядатися як невід'ємна частина системи управлінського контролю.

Основна відмінність внутрішнього аудиту від зовнішнього полягає у тому, що внутрішній аудит спрямований на надання допомоги менеджерам у здійсненні ними контрольних функцій, тоді як зовнішній аудит служить інтересам сторонніх труп.

За змістом і функціями аудиторський контроль поділяють на запобіжний, поточний, заключний та стратегічний.

Запобіжний аудит - аудиторська перевірка фінансово-господарських операцій на технологічній стадії виробництва продукції, на стадії її зберігання з метою запобігання виникненню конфліктних ситуацій. Як правило, він здійснюється аудиторами суб'єкта підприємницької діяльності, які діють в структурі підприємства у вигляді спеціального підрозділу.

Поточний аудит проводиться у процесі фінансово-господарської діяльності підприємства з метою забезпечення керівництва підприємства відповідною інформацією для прийняття управлінських рішень з питань підвищення конкурентоспроможності продукції та послуг, зміцнення фінансової стабільності підприємства тощо. Поточний аудит, як і запобіжний, здійснюється внутрішнім аудиторським підрозділом підприємства.

Заключний аудит проводиться протягом року після виконання господарських операцій або після закінчення звітних періодів (кварталу, півріччя, року). За його допомогою перевіряється стан фінансово-господарської діяльності підприємства та його відповідність даним бухгалтерського обліку, балансу, звітності і законодавству, а також розроблюються рекомендації щодо покращення роботи підприємства в цілому. Як правило, заключний аудит здійснюється зовнішніми аудиторськими фірмами.

Стратегічний аудит досліджує питання перспективного розвитку підприємства, виявляє проблеми, які можуть виникнути у майбутньому (насамперед, це стосується маркетингу - реклами, асортименту цін, збуту товарів тощо), а також розробляє рекомендації щодо удосконалення маркетингової діяльності підприємства. Стратегічний аудит проводиться здебільшого внутрішньою аудиторською фірмою.

Аудит як вид підприємницької діяльності відносять до інтелектуальної діяльності, яка передбачає дослідження фінансово-господарської діяльності на підставі аналізу та перевірки бухгалтерських документів, звітів, балансу, розрахунків, інших документів суб'єкта господарювання.

Аудитори як суб'єкти підприємницької діяльності можуть здійснювати її індивідуально або шляхом створення аудиторських організацій (фірм).

Аудитор - це висококваліфікований спеціаліст у галузі бухгалтерського обліку, фінансового контролю та аналізу господарської діяльності, який володіє методологією економічних досліджень, обізнаний з питаннями організації та технологи виробництва, юриспруденції та судово-бухгалтерської експертизи. Аудитором може бути громадянин України, який має кваліфікаційний сертифікат про право займатися аудиторською діяльністю на території України. Для здійснення аудиторської діяльності одноособово аудитор повинен на підставі чинного сертифіката отримати ліцензію. Йому забороняється займатися торговельною, посередницькою та виробничою діяльністю. Відповідно до чинного законодавства України аудитором не може бути особа, яка має судимість за корисливі злочини.

Аудиторська фірма - це організація, яка має ліцензію на право здійснення аудиторської діяльності на території України і займається виключно наданням аудиторських послуг. Аудиторські фірми можуть створюватися на основі будь-яких форм власності. Вони здійснюють свою діяльність відповідно до статутних документів, затверджених і зареєстрованих у встановленому порядку. У необхідних випадках фірми можуть залучати до участі в перевірках, експертизах і т. ін. позаштатних працівників з погодинною оплатою або в порядку сумісництва.

Обсяг аудиторських послуг формується на підставі замовлень підприємств та договорів. Аудиторська фірма є юридичною особою, послугами якої можуть користуватися банк та будь-які суб'єкти підприємницької діяльності. Як правило, аудиторські фірми здійснюють зовнішній аудиторський контроль.

3 метою організації, планування та координації аудиторської діяльності в Україні створено незалежний орган - аудиторську палату України, яка функціонує на засадах самоврядування. Аудиторська палата України е юридичною особою, веде відповідний облік та звітність.

До основних завдань діяльності Палати належать:

· організація через аудиторські фірми незалежного фінансово-економічного контролю суб'єктів підприємницької діяльності;

· координація і сприяння розвитку незалежної аудиторської діяльності в Україні;

· надання методичної допомоги аудиторським фірмам та сприяння професійній захищеності аудиторів;

· надання суб'єктам підприємницької діяльності методичної допомоги з питань бухгалтерського обліку і звітності, фінансового контролю, аналізу господарської діяльності
тощо за договорами із замовниками на платних засадах;

· сертифікація (визначення кваліфікаційної придатності) аудиторів та надання аудиторським фірмам та окремим аудиторам ліцензій (дозволу) на заняття аудиторською діяльністю;

· розробка стандартів та методичних рекомендацій щодо проведення аудиту;

· підготовка і підвищення кваліфікації аудиторів, облік аудиторських фірм і аудиторів та контроль їх діяльності. Права, обов'язки, відповідальність аудиторських фірм і аудиторів визначаються чинним законодавством про аудиторську діяльність.

При виконанні договірних зобов'язань аудиторські фірми та аудитори мають право:

· самостійно визначати форми і методи аудиту на під ставі чинного законодавства, існуючих норм і стандартів та умов договору;

· перевіряти первинну обліково-бухгалтерську документацію щодо господарської діяльності підприємства-замовника;

· перевіряти наявність грошей, матеріальних цінностей, вимагати від керівництва суб'єкта господарювання проведення інвентаризацій, контрольних замірів виконаних робіт, визначення якості продукції;

· отримувати від керівництва та службових осіб підприємства письмові пояснення з питань, поставлених аудитору замовником;

· залучати на договірних засадах до участі в аудиторській перевірці фахівців різного профілю, крім осіб, що працюють у замовника, або перебувають з ним у родинних стосунках, або займаються спільною підприємницькою діяльністю;

· отримувати необхідну для аудиту інформацію від третіх осіб (постачальників, банків тощо).

Аудиторська фірма та аудитор зобов'язані:

· належним чином надавати аудиторські послуги, об'єктивно перевіряти стан бухгалтерського обліку та звітності замовника, їх повноту, достовірність і відповідність чинному законодавству;

· обмежувати свою діяльність наданням аудиторських послуг та іншими видами робіт, які мають безпосереднє відношення до надання аудиту в межах договору;

· відповідати перед замовником за порушення умов договору відповідно до чинного законодавства України;

· повідомляти власників, уповноважених ними осіб, замовників про виявлені під час проведення аудиту недоліки у веденні бухгалтерського обліку та звітності;

· не розголошувати інформацію та відомості, які отримані під час аудиторської перевірки і становлять предмет комерційної таємниці;

· не використовувати інформацію та відомості, що є комерційною таємницею, у своїх інтересах або в інтересах третіх осіб.

Нормативна акти регламентують відповідальність аудитора за свою діяльність, а соме:

· за неналежне виконання аудиторських послуг та своїх зобов'язань аудитор (аудиторська фірма) несе майнову відповідальність у розмірі фактично завданих замовнику збитків з їх вини;

· за систематично і грубе порушення чинного законодавства України та стандарт аудиту, а також за неодноразові факти низької якості аудиторських перевірок до аудитора Аудиторською палатою можуть бути застосовані стягнення у вигляді попередження, зупинення дії сертифіката та ліцензії на строк до одного року або анулювання сертифіката та ліцензії;

· за навмисне викривлення-результатів аудиторської перевірки, що передбачена законодавством як обов'язкова, і за договором аудитор несе кримінальну відповідальність.

Відповідальність аудитора і аудиторської фірми конкретизується статутом, умовами договору, а також контрактами між аудитором і аудиторською фірмою.

За підсумками проведеної аудиторської перевірки аудитор складає акт (висновок), який є офіційним документом, засвідчується підписом та печаткою аудитора (аудиторською фірмою) і містить у собі висновок стосовно достовірності звітності, її повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності.

За структурою та методикою складання висновок аудиторського контролю подібний до акта комплексної ревізії. Особливості структури і змісту акта аудиторського контролю полягають у тому, що в ньому відображаються результати перевірки лише тих питань, які поставлені замовником.

Основними елементами аудиторського висновку є: заголовок, замовник аудиторського висновку, вступна частина, масштаб перевірки, висновок аудитора про перевірену звітність, дата аудиторського висновку, адреса аудиторської фірми, підпис аудиторського висновку.

Акт аудиторської перевірки фінансово-господарської діяльності підприємства складається із трьох части»: вступної, дослідної (аналітичної) і результативної (підсумкової).

У вступній частині акта відображається організацій-но-підготовча стадія аудиторського процесу, вказуються прізвище та ініціали аудитора, дата і місце складання акта, найменування підприємства - замовника аудиту, завдання аудитору на проведення перевірки, особи, відповідальні за фінансово-господарську діяльність підприємства, дата проведення аудиту, документи, пред'явлені аудитору, юридична правомочність підприємства.

Дослідна частина акта аудиторського контролю відображає виконання завдання за кожним питанням, поставленим замовником. У ній вказуються склад нормативно-довідкової та обліково-бухгалтерської документації, яка підлягає дослідженню; методичні прийоми, що застосовуються в дослідницькому процесі; виявлені недоліки чи порушення нормативних актів з посиланням на первинні бухгалтерські документи, інструкції, закони; сума завданого збитку або недодержаного прибутку; осіб, відповідальних за виявлені недоліки.

Результативна частина (висновок) акта аудиту містить безпосередньо підсумки проведеної перевірки та висновки щодо кожного питання, яке досліджувалося. С початку подаються питання у формулюванні замовника, а нижче наводиться висновок аудитора, який обов'язково повинен підтверджуватися первинними документами, розрахунками, посиланнями на нормативно-інструктивні положення, на підставі яких його зроблено.

У випадках, коли в процесі аудиторської перевірки виявиться, що наданих замовником документів недостатньо для об'єктивного дослідження, а також, коли замовник відмовляється пред'явити необхідні для аудиторської перевірки документи, аудитор зобов'язаний скласти акт про неможливість проведення аудиту і передати його аудиторській фірмі, яка видала завдання на проведення аудиторської перевірки. Якщо аудитор не скористається цим правом і зробить висновок за даними звітності (без дослідження необхідних первинних документів), а податковою інспекцією буде викрито приховування прибутку з метою зменшення суми податку, то аудитор буде притягнутий до відповідальності. Зазначимо, що аудиторські перевірки не виключають здійснення контролю за дотриманням податкового законодавства державними податковими інспекціями та виконання контрольних функцій іншими суб'єктами, уповноваженими на це законами України.

У результативну частину акта включаються пропозиції аудитора щодо усунення недоліків у бухгалтерському обліку та звітності, відшкодування збитків, а також рекомендації, які стосуються підвищення економічної ефективності господарської діяльності, фінансової стабільності підприємства, запобігання банкрутству.

Акт аудиторської перевірки може мати додатки у вигляді таблиць, схем, розрахунків. Підписують його аудитор, керівник та головний бухгалтер підприємства-замовника.

У разі призначення аудиторської перевірки аудиторською фірмою, акт аудиторської перевірки попередньо розглядається керівництвом цієї фірми. При цьому перевіряється його достовірність, об'єктивність, правильність застосування методичних прийомів дослідження, обґрунтування і оформлення висновку аудиту. Якщо порушена хоча б одна із зазначених вимог, то керівник аудиторської фірми повертає акт аудитору на доопрацювання. Акт аудиторської перевірки, у разі відповідності його всім вимогам, підписується головним аудитором (керівником фірми) із зазначенням дати, завіряється печаткою фірми і надсилається підприємству-замовнику.

Суб'єкти підприємницької діяльності повинні протягом десяти днів після закінчення аудиторської перевірки подати аудиторський висновок та інші документи публічної бухгалтерської звітності до відповідної податкової інспекції України. Якщо неподання або несвоєчасне подання аудиторського висновку податковій інспекції сталося з вини господарюючого суб’єкта, до нього застосовуються фінансові санкції та адміністративні штрафи, передбачені чинними законодавчими актами України.

Аудит і ревізія мають багато спільного: досліджують один предмет - фінансово-господарську діяльність підприємств, користуються однією методологією, методами та прийомами дослідження, використовують однакові джерела інформації, викривають негативні явища у господарюванні і причини, які сприяють безгосподарності та марнотратству, на підставі результатів проведення перевірок розробляються заходи щодо усунення, ліквідації та недопущення у майбутньому цих порушень і таке інше. Разом з тим між ними є суттєві відмінності, які відображено у таблиці 6.