Оценка уровня существенности

Существенность — вероятность того, что применяемые аудитор­ские и иные, в том числе юридические, экспертные и т.д., процеду­ры позволяют определить наличие ошибки в отчетности экономи­ческого субъекта и оценить их влияние на принятие соответствую­щих решений ее пользователями.

Существенность включает два аспекта (рис. 1.2):

Рисунок 1.2 – Аспекты существенности

Величина существенности С мо­жет быть выражена соотношением:

0< С< 1.

Следует помнить, что эта вероятность отражает воз­можность (или невозможность) определить наличие ошиб­ки, влияющей на достоверность отчетности экономических субъек­тов, оценить эту ошибку для принятия соответствующего аудитор­ского решения. Это качественная составляющая существенности. Количественная ее составляющая выражается через определение уровня существенности.

Под уровнем существенности понимается то предельное значе­ние ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квали­фицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе пра­вильные выводы и принимать правильные экономические решения. Данное определение приведено в российском правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск».

При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъ­екта, подлежащего аудиту, далее называемые базовыми показателя­ми бухгалтерской отчетности.

Требования к нахождению уровня существенности. Аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, которые должны быть оформлены документально и применяться на постоянной основе. Для аудиторских фирм такой документ утверждается решением ис­полнительного органа аудиторской фирмы.

Основанием для изменения аудиторской организацией системы базовых показателей и порядка нахождения уровня существенности могут служить:

- изменения законодательства в области бухгалтерского учета и налогообложения, затрагивающие порядок определения статей ба­ланса или базовых показателей бухгалтерской отчетности;

- изменения законодательства в области аудита, устанавливаю­щие требования к методам определения уровня существенности;

- изменение специализации аудиторской организации;

- значительное изменение состава экономических субъектов, подлежащих аудиту (их принадлежности к другим отраслям произ­водства или другому роду деятельности);

- смена руководства аудиторской организации.

Документ, описывающий систему базовых показателей и поря­док нахождения уровня существенности, должен иметь открытый характер. Аудиторская организация может знакомить заинтересо­ванных лиц по их требованию с принятым аудиторской организа­цией порядком нахождения уровня существенности.

Аудиторские организации обязаны вычислять уровень сущест­венности, беря определенную долю от каких-либо базовых показа­телей: итоговых значений счетов бухгалтерского учета, статей ба­ланса или показателей бухгалтерской отчетности. При этом могут использоваться как базовые показатели текущего года, так и усред­ненные показатели текущего и предшествующих лет, а также любые расчетные процедуры, которые могут быть формализованы. Допус­кается как единый показатель уровня существенности для данной конкретной проверки, так и набор разных значений уровня сущест­венности, каждый из которых должен быть предназначен для оцен­ки определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей балан­са, показателей отчетности.

Значение уровня существенности для конкретной аудиторской проверки должно быть определено по завершении этапа планирования аудиторской проверки. Полученное значение уровня существенности в обязательном порядке фиксируется в общем плане аудита.

Аудитор в случае обстоятельств, которые станут известны ему по ходу проверки, имеет право изменить (скорректировать) значение уровня существенности. При этом факт изменения уровня сущест­венности, новое его значение, соответствующие расчеты и развер­нутая аргументация аудитора в обязательном порядке фиксируются в рабочих документах аудиторской проверки.

Применение уровня существенности в аудите. Необходимо при­нимать во внимание уровень существенности:

- на этапе планирования при определении содержания, затрат времени и объема применяемых аудиторских процедур;

- в ходе выполнения конкретных аудиторских процедур;

- на этапе завершения аудита при оценке эффекта, оказывае­мого обнаруженными искажениями и нарушениями на достовер­ность бухгалтерской отчетности.

Отдельные отмеченные аудитором искажения могут не иметь существенного характера сами по себе, а искажения, взятые в сово­купности, а также отмеченные искажения вместе с предполагаемы­ми (в результате распространения отмеченных в результате выбо­рочной проверки ошибок на всю совокупность данных) могут иметь существенный характер.

Здесь возможны несколько случаев.

1. Аудитор вправе сделать вывод о том, что отчетность прове­ряемого экономического субъекта является достоверной во всех существенных отношениях, если одновременно:

- отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения в сумме составляют величину, которая значительно меньше уровня существенности;

- качественные расхождения отмеченных отклонений порядка ведения учета и подготовки отчетности экономического субъекта от требований соответствующих нормативных документов по профес­сиональному суждению аудитора являются несущественными.

2. Аудитор обязан сделать вывод о том, что отчетность прове­ряемого экономического субъекта в существенных отношениях не может быть признана достоверной, если выполняется хотя бы одно из двух следующих условий:

- отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения в сумме составляют величину, которая значительно больше уровня существенности;

- качественные расхождения отмеченных отклонений порядка ведения учета и подготовки отчетности экономического субъекта от требований соответствующих нормативных документов по профес­сиональному суждению аудитора имеют существенный характер.

3. Используя свое профессиональное суждение, аудитор обязан взять на себя ответственность и принять решение о том, сделать или нет в данной ситуации вывод о существенных нарушениях в проверяемой бухгалтерской отчетности, либо сделать вывод о необ­ходимости включения соответствующих оговорок в аудиторское заключение, если выполняется одно из следующих условий:

- отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения бух­галтерской отчетности больше либо меньше, но в целом близки по величине значению уровня существенности;

- имеются расхождения порядка ведения учета и подготовки отчетности экономического субъекта с требованиями соответст­вующих нормативных документов, но расхождения однозначно не могут быть признаны существенными.

При этом для уточнения ситуации может потребоваться прове­дение дополнительных аудиторских процедур.

Аудитору следует предложить руководству проверяемой органи­зации внести в установленном порядке исправительные проводки по устранению замеченных им нарушений. Если отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения бухгалтерской отчетности имеют существенный характер, несогласие руководства проверяе­мого предприятия с внесением исправлений может служить для ау­дитора основанием для подготовки по итогам проверки аудитор­ского заключения, отличного от безоговорочного положительного.

Рассчитаем единый уровень существенности ООО «Эмпирей»

Таблица 1.4 – Единый уровень существенности ООО «Эмпирей»

Расчет уровня существенности показателей составляет: средние арифметические показатели уровня существенности:

(45 + 461 + 530 + 991 + 441) / 5 = 494 тыс. руб.

наименьшее значение от среднего отличается на:

(494 – 45) / 494 * 100% = 90, 89%

наибольшее значение от среднего отличается на:

(991 – 494) / 494 * 100% = 100, 61%

Поскольку значение 45 тыс. руб. отличается от среднего значительно, а значение 991 тыс. руб. не так сильно, то аудитор может принять решение отбросить при дальнейших расчетах наименьшее значение, а наибольшее оставить (991 тыс. руб.).

Новая средняя арифметическая составит: (461 + 530 + 991 + 441) / 4 = 606 тыс. руб.

По данным нашего расчета единый уровень существенности составляет 606 тыс. рублей.

Полученную величину допустимо округлить до 700 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет:

(700 – 606) / 606 * 100% = 15, 51%, что находится в пределах 20%.

Полученная величина единого уровня существенности свидетельствует о том, что если аудитор в процессе проверки обнаружит искажения, превышающие ее, то данные искажения являются существенными для отчетности, вследствие чего отчетность является недостоверной, т.е. внешние пользователи на ее основе не смогу принимать обоснованные экономические решения и делать правильные выводы. В рассматриваемом примере искажения в рамках 700 тыс. руб. являются несущественными, не влияющими на достоверность отчетности.

После определения единого уровня существенности аудитору необходимо распределить его на значимые статьи баланса и тем самым определить, какая величина искажения будет существенной при проверке конкретных участков учета. Один из методов распределения уровня существенности – пропорционально удельному весу конкретной статьи баланса.

Аудитором выбран ряд статей актива и пассива баланса в качестве базовых показателей отраженных в таблицах 1.5 и 1.6:

Таблица 1.5 – Актив баланса ООО «Эмпирей»

Из данных таблицы 1.5 следует, что при распределении уровня существенности пропорционально удельному весу актива баланса наиболее существенно искажена, может быть, дебиторская задолженность, на ее долю приходится 436 тыс. руб. допустимого искажения.

Таблица 1.6 – Пассив баланса ООО «Эмпирей»

Из данных таблицы 1.6 следует, что при распределении уровня существенности пропорционально удельному весу пассива баланса наиболее существенно искажена, может быть, кредиторская задолженность, на ее долю приходится 416 тыс. руб. допустимого искажения.